Εγκύκλιος της ΑΑΔΕ για ενδεικτικές περιπτώσεις έλλειψης υπαιτιότητας των αλληλέγγυως ευθυνόμενων προσώπων που διοικούν νομικά πρόσωπα

Γράφει ο Στάθης Δημ. Σταματελόπουλος, Νομικός Συνεργάτης Ε.Ε.Α.

Δημοσιεύτηκε στο ΦΕΚ Β 1487/13-4-2021 η υπ. αριθμ. Α.1082/2021 εγκύκλιος του Διοικητή της ΑΑΔΕ και του Υφυπουργού Οικονομικών, με την οποία προσδιορίζονται και εξειδικεύονται ενδεικτικά οι περιπτώσεις έλλειψης υπαιτιότητας, για την μη στοιχειοθέτηση της αλληλέγγυας ευθύνης των διοικούντων τα νομικά πρόσωπα, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην τροποποιημένη διάταξη του άρθρου 50 του Ν.4174/2013.

Σημειώνεται ότι, με την διάταξη του άρθρου 34 του Ν.4646/2019 τροποποιήθηκε η διάταξη του άρθρου 50 του Ν.4174/2013, ως προς την θεμελίωση της αλληλέγγυας ευθύνης των προσώπων, που ασκούν διοίκηση στα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες, για την εξόφληση συγκεκριμένων οφειλών προς το Δημόσιο και παράλληλα, τροποποιήθηκαν και προβλέφθηκαν, προς όφελος των προσώπων αυτών, οι προϋποθέσεις, οι οποίες θα πρέπει να συντρέχουν σωρευτικά, ώστε για τα πρόσωπα αυτά να θεμελιώνεται η αλληλέγγυα και προσωπική τους ευθύνη, ομού με τα νομικά πρόσωπα για τις οφειλές αυτών, έναντι του Ελληνικού Δημοσίου, προσέτι δε, με την ως άνω διάταξη περιορίστηκε και ο κύκλος των οφειλών, για τις οποίες ισχύει πλέον η αλληλέγγυα ευθύνη των προσώπων αυτών, ενώ τέλος, ρητά ορίζεται στην παρ. 29 του άρθρου 66 του Ν. 4646/2019 ότι, ο σχετικός περιορισμός των οφειλών, αλλά και η συνολική νέα ρύθμιση εφαρμόζεται και αναδρομικά, δηλαδή, και για τις παλαιές υποθέσεις και για οφειλές, που είχαν βεβαιωθεί πριν από την 12/12/2019 και βρίσκονται εκτός του πεδίου των οφειλών, που πλέον καλύπτει η νέα διάταξη, σε τρόπο ώστε, να παύει πλέον η αλληλέγγυα ευθύνη των προσώπων αυτών για τις εν λόγω παλαιές οφειλές.

Ειδικότερα και σύμφωνα με την ως άνω διάταξη του άρθρου 34 του Ν.4646/2019, αλλά και τα αναφερόμενα στην υπ. αριθμ. Ε.2173/2020 εγκύκλιο της ΑΑΔΕ, που εξειδικεύει τον τρόπο για την ορθή εφαρμογή της νέας αυτής διάταξης προβλέπονται τα εξής :

Τα πρόσωπα, που τυγχάνουν εκτελεστικοί πρόεδροι, διευθυντές, γενικοί διευθυντές, διαχειριστές, διευθύνοντες σύμβουλοι, εντεταλμένοι στην διοίκηση και εκκαθαριστές των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθώς και τα πρόσωπα, που ασκούν εν τοις πράγμασι τη διαχείριση, ή την διοίκηση του νομικού προσώπου, ή της νομικής οντότητας ευθύνονται προσωπικά και αλληλέγγυα για την πληρωμή του φόρου εισοδήματος, κάθε παρακρατούμενου φόρου, κάθε επιρριπτόμενου φόρου, του φόρου προστιθέμενης αξίας και του Ενιαίου Φόρου Ιδιοκτησίας Ακινήτων, που οφείλονται από αυτά τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες, ανεξάρτητα από τον χρόνο της βεβαιώσεως τους, ως και για τους τόκους, τα πρόστιμα και οποιεσδήποτε χρηματικές διοικητικές κυρώσεις επιβάλλονται επ’ αυτών, (και έχουν εξ αυτού του λόγου παρακολόυθηματικό της κύριας οφειλής χαρακτήρα) εφόσον συντρέχουν σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις :

1) Τα ανωτέρω πρόσωπα είχαν μία από τις παραπάνω ιδιότητες, είτε κατά την διάρκεια της λειτουργίας του νομικού προσώπου, είτε κατά τον χρόνο της λύσης του, διάλυσης ή συγχώνευσης του, είτε κατά την διάρκεια της εκκαθάρισης του νομικού προσώπου.

2) Οι οφειλές θα πρέπει να έχουν καταστεί ληξιπρόθεσμες κατά την διάρκεια της θητείας τους, υπό κάποια εκ των ανωτέρω ιδιοτήτων τους και

3) Οι οφειλές αυτές δεν καταβλήθηκαν, ή δεν αποδόθηκαν στο Δημόσιο από υπαιτιότητα των ανωτέρω προσώπων.

Εξάλλου και σύμφωνα με την μεταβατική διάταξη της παρ. 29 του άρθρου 66 του Ν.4646/2019, όπως αυτή αντικαταστάθηκε από τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 31 του Ν.4701/2020 και ισχύον από την ημερομηνία έναρξης ισχύος του Ν.4646/2019, ήτοι από την 12/12/2019, οι παρ. 1 και 2 του άρθρου 50 του Ν.4174/2013, όπως αντικαθίστανται με τις διατάξεις του άρθρου 34 του Ν.4646/2019 ισχύουν από του δημοσίευση του ως άνω νόμου και εφαρμόζονται και για οφειλές, οι οποίες έχουν βεβαιωθεί πριν από την θέση σε ισχύ του ως άνω νόμου σε βάρος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, για τις οποίες ευθύνονται αλληλεγγύως και προσωπικά και τα φυσικά πρόσωπα κατ’ εφαρμογή του άρθρου 50 παρ. 1 και 2 του Ν.4174/2013, όπως ίσχυε πριν από την τροποποίηση του, με τις διατάξεις του άρθρου 34 του Ν.4646/2019, του άρθρου 115 του Ν.2238/1994, της παρ. 7 του άρθρου 22 του Ν.2648/1998, της περ. β του άρθρου 55 του Ν.2859/2000, καθώς και κάθε άλλης διάταξης, με την οποία θεσπίζεται αλληλέγγυα και προσωπική ευθύνη, για οφειλές για τις οποίες εφαρμόζεται ο Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας.

Οι οφειλές αυτές παύουν να βαραίνουν τα αλληλέγγυα ευθυνόμενα πρόσωπα, εφόσον αυτά δεν πληρούσαν τις προϋποθέσεις, που τίθενται με τις παρ. 1 και 2 του άρθρου 50 του Ν.4174/2013, όπως αυτές αντικαθίστανται από την διάταξη του άρθρου 34 του Ν.4646/2019, για την θεμελίωση της αλληλέγγυας ευθύνης και αίρονται τα σε βάρος τους ληφθέντα μέτρα. Για τη εφαρμογή του εδαφίου αυτού υποβάλλεται αίτηση στην Υπηρεσία της Φορολογικής Διοίκησης, που είναι αρμόδια για την επιδίωξη της είσπραξης των οφειλών, μέχρι και την 31/12/2020. Παράλληλα, στην υπ. αριθμ. Ε.2173/2020 εγκύκλιο της ΑΑΔΕ ορίζεται ότι, οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 50 του Ν.4174/2013, όπως αντικαταστάθηκαν από τις διατάξεις του άρθρου 34 του Ν.4646/2019, ισχύουν από την δημοσίευση του ως άνω νόμου στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης, ήτοι από την 12/12/2019 και μετά και εφαρμόζονται κατόπιν αιτήσεως του ενδιαφερομένου, αναδρομικά, και για οφειλές που έχουν βεβαιωθεί, πριν από την 12/12/2019 (παλαιές υποθέσεις), ενώ για την αποδοχή της αίτησης και την απαλλαγή του αιτούντος – οφειλέτη από την αλληλέγγυα ευθύνη του, αρκεί η διαπίστωση, είτε της λήψης μέτρων σε βάρος του αιτούντος για φόρους, που δεν κατονομάζονται πλέον στην παρ. 1 του άρθρου 50 του ΚΦΔ, είτε της μη συνδρομής, έστω και μίας από τις τρεις προϋποθέσεις (α, β, και γ) που αναφέρονται στην παρ. Α1 της υπ. αριθμ. Ε.2173/2020 εγκυκλίου της ΑΑΔΕ.

Ήδη με την ως άνω νεότερη εγκύκλιο προσδιορίζονται οι περιπτώσεις, που σύμφωνα με την ως άνω διάταξη του άρθρου 34 του Ν.4646/2019, αλλά και τα αναφερόμενα στην προηγούμενη υπ. αριθμ. Ε.2173/2020 εγκύκλιο της ΑΑΔΕ, συνιστούν και αποδεικνύουν την έλλειψη υπαιτιότητας για τη μη στοιχειοθέτηση της αλληλέγγυας ευθύνης των προσώπων αυτών, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 50 του Ν. 4174/2013.

Ειδικότερα και σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 1 της ως άνω Εγκυκλίου, τα πρόσωπα που φέρουν τις ιδιότητες, που ορίζονται στην παρ.1 του άρθρου 50 του Ν.4174/2013 (ΚΦΔ) θεωρούνται καταρχήν υπαίτια για τη μη καταβολή, ή για την μη απόδοση των οριζόμενων στις ως άνω διατάξεις οφειλών των νομικών προσώπων και των νομικών οντοτήτων, εκτός αν στα πρόσωπα αυτά συντρέχει περίπτωση έλλειψης υπαιτιότητας, σύμφωνα με τις κατωτέρω ενδεικτικά αναφερόμενες περιπτώσεις, οι οποίες σε κάθε περίπτωση θα πρέπει να εξετάζονται από τις υπηρεσίες της ΑΑΔΕ, κατά λόγο αρμοδιότητας, πριν την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 50 ΚΦΔ στα αλληλεγγύως ευθυνόμενα πρόσωπα.

Στο άρθρο 2 της ως άνω εγκυκλίου αναφέρονται οι ενδεικτικές περιπτώσεις έλλειψης υπαιτιότητας και συγκεκριμένα προβλέπεται ότι, για τους σκοπούς εφαρμογής της περ. γ΄ της παρ. 1 του άρθρου 50 του ΚΦΔ, ορίζονται ενδεικτικά περιπτώσεις έλλειψης υπαιτιότητας των προσώπων αυτών ως ακολούθως:

Αποδεδειγμένη και παρατεταμένη αδυναμία ασκήσεως καθηκόντων διοίκησης λόγω βαριάς ασθένειας, που εμποδίζει το πρόσωπο, που έχει τις ιδιότητες της παρ. 1 του άρθρου 50 του ΚΦΔ, να επιληφθεί των υποθέσεων του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, κατά τον χρόνο στον οποίο ανάγεται η αλληλέγγυα ευθύνη του. Για την απόδειξη της αδυναμίας άσκησης καθηκόντων, θα πρέπει να προσκομίζεται σχετική ιατρική γνωμάτευση από δημόσιο ή ιδιωτικό νοσοκομείο καθώς και οποιοδήποτε άλλο σχετικό έγγραφο.
Εκκαθάριση του νομικού προσώπου, ή της νομικής οντότητας σύμφωνα με ειδική διάταξη νόμου, ή με δικαστική απόφαση με τις οποίες προσδιορίζεται ο χρόνος και ο τρόπος ικανοποίησης των πιστωτών του νομικού προσώπου/νομικής οντότητας. Στις περιπτώσεις αυτές ελέγχεται εάν πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 50 ΚΦΔ για τον εκκαθαριστή μόνο για οφειλές που δημιουργούνται κατά την περίοδο της θητείας του.
Αποδεδειγμένη, με βάση έγγραφα (π.χ. σύμβαση εργασίας, βεβαίωση εταιρείας), αποκλειστική ανάθεση συγκεκριμένων καθηκόντων διοίκησης και εκπροσώπησης (όπως π.χ. διευθυντής μάρκετινγκ, δ/ντής ανθρωπίνου δυναμικού, δ/ντής πληροφορικής, δ/ντής τεχνικών – υποστηρικτικών υπηρεσιών, δ/ντής αποθήκης, δ/ντής πωλήσεων), που δεν άπτονται των φορολογικών υποχρεώσεων του νομικού προσώπου, ή της νομικής οντότητας, εφόσον τα συγκεκριμένα πρόσωπα δεν έχουν αρμοδιότητα αποκλειστικής γενικής εκπροσώπησης και διαχείρισης του νομικού προσώπου, ή της νομικής οντότητας, σύμφωνα με δημοσιευμένα έγγραφα.4. Ύπαρξη αμετάκλητης αθωωτικής απόφασης ποινικού δικαστηρίου ή αμετάκλητου απαλλακτικού βουλεύματος, ή απόφαση δικαστηρίου βάσει των οποίων διαπιστώνεται ρητά η έλλειψη υπαιτιότητας σχετικά με τη δημιουργία, ή τη μη καταβολή της οριζόμενης στην παρ. 1 του άρθρου 50 του ΚΦΔ οφειλής από τον αλληλεγγύως υπόχρεο.
Παραίτηση προγενέστερη της κρίσιμης περιόδου, για την οποία τηρήθηκαν οι προβλεπόμενες διατυπώσεις δημοσιότητας, ακόμα και αν δεν έχει ενημερωθεί η Φορολογική Διοίκηση από το νομικό πρόσωπο/νομική οντότητα, ή αποδεδειγμένη έλλειψη αποδοχής του διορισμού, ή μη ανάληψη καθηκόντων διοίκησης και διαχείρισης του νομικού προσώπου, ή της νομικής οντότηας.
Μη εξόφληση των οφειλών προς το Δημόσιο νομικών προσώπων/νομικών οντοτήτων δημοσίου, ή ιδιωτικού δικαίου μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, τα οποία έχουν ως κύριο οικονομικό πόρο (άνω του εβδομήντα τοις εκατό (70%) των ετήσιων εσόδων τους) την τακτική χρηματοδότηση που λαμβάνουν από το Ελληνικό Δημόσιο και το σύνολο των εσόδων τους δεν επαρκεί για την πληρωμή των φορολογικών τους υποχρεώσεων.
Ανάληψη της διοίκησης φορέων της γενικής κυβέρνησης, ή του ευρύτερου δημόσιου τομέα με αποκλειστικό σκοπό τη διευκόλυνση, ή / και ολοκλήρωση ελέγχου που έχει διαταχθεί από εισαγγελικές αρχές, από αρχές διαχειριστικού ελέγχου, ή από ανεξάρτητες αρχές.
Ορισμός ως νομίμου εκπροσώπου αλλοδαπού νομικού προσώπου / νομικής οντότητας, το οποίο δεν έχει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα, εφόσον, στον εν λόγω νόμιμο εκπρόσωπο δίδεται συγκεκριμένη εντολή, ή παρέχεται συγκεκριμένη εξουσιοδότηση από τα πρόσωπα τα οποία διοικούν το αλλοδαπό νομικό πρόσωπο/νομική οντότητα, ιδίως με σκοπό την εκπλήρωση διαδικαστικών υποχρεώσεων του αλλοδαπού νομικού προσώπου/νομικής οντότητας στην Ελλάδα, ή τη διεκπεραίωση συγκεκριμένων υποθέσεων (ενδεικτικά: εκπροσώπηση στην Ελλάδα για την ίδρυση θυγατρικής εταιρείας, εκπροσώπηση για την αγορά, ή την πώληση ακινήτου στην Ελλάδα, εκπροσώπηση ενώπιον δημοσίων υπηρεσιών, εκπροσώπηση για το άνοιγμα τραπεζικού λογαριασμού κ.λπ.).9. Στην περίπτωση κατά την οποία πρόσωπα που αν και φέρουν μία από τις ιδιότητες που προβλέπονται στην παρ. 1 του άρθρου 50 ΚΦΔ δεν έχουν πραγματική ανάμειξη στη διοίκηση/διαχείριση των υποθέσεων του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας. Για την περίπτωση αυτή εκτιμώνται συνολικά και λαμβάνονται υπόψη στοιχεία, όπως ενδεικτικά: η έλλειψη αμοιβής προς το πρόσωπο αυτό, η έλλειψη μετοχικής, ή εταιρικής σχέσης με το νομικό πρόσωπο, ή τη νομική οντότητα, η μη διενέργεια τραπεζικών συναλλαγών, η μη διαχείριση τραπεζικών λογαριασμών (βεβαίωση από τις συνεργαζόμενες με την εταιρεία τράπεζες με την οποία αποδεικνύεται ότι δεν υπάρχει δείγμα υπογραφής του προσώπου αυτού, ώστε το πρόσωπο αυτό να μπορεί να υπογράφει για λογαριασμό του νομικού προσώπου), η μη υπογραφή πρακτικών Διοικητικού Συμβουλίου, ή οικονομικών καταστάσεων, σε συνδυασμό με στοιχεία που αποδεικνύουν το πρόσωπο που πραγματικά διαχειρίζεται τις εταιρικές υποθέσεις.

Τέλος στο άρθρο 3 της σχετικής εγκυκλίου ορίζεται ότι, η ισχύς της άρχεται από τη δημοσίευσή της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και καταλαμβάνει και περιπτώσεις, για τις οποίες έχει υποβληθεί αίτηση περί έλλειψης υπαιτιότητας που η εξέτασή της εκκρεμεί ενώπιον της Φορολογικής Διοίκησης.