Χαρτόσημο ταμειακής διευκόλυνσης στις αναλήψεις έναντι κερδών προσωπικών εταιριών κατά το ποσό που υπερβαίνουν τα τελικά κέρδη της χρήσης

28 Σεπτέμβριου 2022

Επιμέλεια: Επιστημονική ομάδα TAXHEAVEN

Σε πρόσφατη απόφαση της ΔΕΔ κρίθηκε ότι δεν οφείλεται χαρτόσημο ταμειακής διευκόλυνσης σε ποσά που κατατέθηκαν από προσωπική εταιρία σε λογαριασμό εταίρου, μέχρι του ποσού που αναλογεί στα κέρδη,  βάσει του ποσοστού συμμετοχής του.

Ιστορικό

Μετά από έλεγχο που έγινε σε εταίρο για προσαύξηση περιουσίας, καταλογίστηκε τέλος χαρτοσήμου ταμειακής διευκόλυνσης για ποσό που κατατέθηκε σε τραπεζικό λογαριασμό και το οποίο προέρχεται από την εταιρία στην οποία ο φορολογούμενος συμμετέχει με ποσοστό 50%.

Ο φορολογούμενος άσκησε ενδικοφανή προσφυγή προβάλλοντας ως βασικό ισχυρισμό ότι οι υπό κρίση συναλλαγές δεν αφορούν σε ταμειακή διευκόλυνση στον ίδιο αλλά είτε ότι αφορούν την μητέρα του είτε ότι αφορούν έσοδα της εταιρείας και αναλώθηκαν για δαπάνες και έξοδα της εταιρείας.

Τα βασικά αιτιολογικά της ΔΕΔ

Επειδή στην Απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ ΠΟΛ.1175/2017 ορίζεται:

«1. Δεν υφίσταται προσαύξηση περιουσίας κατά την έννοια της παρ. 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994 ή της παρ. 4 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 , στην περίπτωση κατά την οποία είναι εμφανής η πηγή προέλευσης ενός χρηματικού ποσού, το οποίο εμφανίζεται ως πίστωση στον τραπεζικό λογαριασμό του ελεγχόμενου φυσικού προσώπου (π.χ. εισόδημα από κεφάλαιο, εισόδημα από κινητές αξίες, εισόδημα Δ πηγής του ν. 2238/1994, πώληση περιουσιακών στοιχείων, δάνειο, κ.τλ.), ακόμα και αν το ποσό αυτό δεν συμπεριελήφθη στις σχετικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, ενώ υπήρχε σχετική υποχρέωση. Στις περιπτώσεις αυτές, εφόσον οι εν λόγω πιστώσεις συνεπάγονται φορολογική υποχρέωση στον φόρο εισοδήματος, ο καταλογισμός δεν θα γίνεται κατ’ επίκληση των ανωτέρω διατάξεων, αλλά των, κατά περίπτωση, εφαρμοστέων διατάξεων του ν. 2238/1994 ή του ν. 4172/2013, αναλόγως του είδους του εισοδήματος.

2. Γενικά, επισημαίνεται ότι πίστωση σε τραπεζικό λογαριασμό μπορεί να λογισθεί και να φορολογηθεί ως εισόδημα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994 ή της παρ. 4 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 του δικαιούχου του λογαριασμού, εφόσον δεν καλύπτεται με τα δηλωθέντα εισοδήματά του, ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη, ενόψει των συνθηκών, πηγή ή αιτία, είτε την οποία αυτός επικαλείται, κατόπιν κλήσης του από τη Διοίκηση για παροχή σχετικών πληροφοριών ή προηγούμενη ακρόαση, είτε την οποία εντοπίζει η φορολογική αρχή στο πλαίσιο της λήψης των προβλεπόμενων στο νόμο, αναγκαίων, κατάλληλων και εύλογων μέτρων ελέγχου.

Σημειώνεται ότι ο φορολογούμενος οφείλει κατ’ αρχήν, να ανταποκριθεί στην κλήση της ελεγκτικής αρχής να της χορηγήσει τα αναγκαία και εύλογα, ενόψει των συνθηκών, στοιχεία διευκρίνισης και επαρκούς δικαιολόγησης της περιουσιακής του κατάστασης, η οποία προδήλως δεν ανταποκρίνεται σε εκείνη που προκύπτει από τα στοιχεία των φορολογικών του δηλώσεων. Η άρνηση ή η παράλειψη του φορολογούμενου να παράσχει τις παραπάνω πληροφορίες ή η αδυναμία του να τεκμηριώσει επαρκώς τους ισχυρισμούς προς δικαιολόγηση των επίμαχων ποσών λαμβάνεται υπόψη κατά την εκτίμηση από τη φορολογική αρχή των αποδείξεων σε βάρος του.

5.4. Ο χαρακτηρισμός μιας πίστωσης σε λογαριασμό στον οποίο συμμετέχει ο ελεγχόμενος ως προερχόμενης ή σχετιζόμενης με ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα εξετάζεται ως πραγματικό γεγονός. Εφόσον αποδειχθεί ότι προέρχεται από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα, δηλαδή προσδιορίζεται το είδος της παρασχεθείσας υπηρεσίας και ο λήπτης αυτής ή το πωληθέν αγαθό και ο αγοραστής αυτού, τότε φορολογείται, κατά περίπτωση, με τις οικείες διατάξεις του Ν. 2238/1994 (άρθρα 28, 40, 48 κ.λπ.) ή την παρ.1 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 και υπόκειται σε τυχόν λοιπές φορολογίες (π.χ. ΦΠΑ), εάν δεν έχει ήδη φορολογηθεί…».

Στην περίπτωση που ο ελεγχόμενος συμμετέχει σε οποιοδήποτε νομικό πρόσωπο (ΟΕ, ΕΕ, ΑΕ, ΕΠΕ, ΙΚΕ), κοινωνία ή κοινοπραξία, και το ποσό που πιστώνεται σε λογαριασμό στον οποίο συμμετέχει το φυσικό πρόσωπο είναι ποσό που αποδεικνύεται ότι αφορά συναλλαγές ή εισόδημα ή περιουσία του νομικού προσώπου ή κοινωνίας ή κοινοπραξίας, δεν συνιστά προσαύξηση περιουσίας, καθώς είναι γνωστής προέλευσης. Στην περίπτωση αυτή το ποσό δύναται να συνιστά δάνειο (αν τούτο προκύπτει από τις σχετικές εγγραφές στα βιβλία ή από άλλα στοιχεία), ή ταμειακή διευκόλυνση, ανάλογα με τα πραγματικά περιστατικά της κάθε περίπτωσης, κατά την κρίση του ελέγχου.

Επισημαίνεται ότι αν αυτό το ποσό επεστράφη στο νομικό πρόσωπο (ή κοινωνία ή κοινοπραξία) πριν από την διενέργεια του ελέγχου, τότε αποτελεί δάνειο ή ταμειακή διευκόλυνση (ανάλογα με τα πραγματικά περιστατικά) για το φυσικό πρόσωπο και η τυχόν απόδοση (υπεραξία) αποτελεί εισόδημα του φυσικού προσώπου εφόσον στο νομικό πρόσωπο επεστράφη μόνο το κεφάλαιο.

Σε κάθε περίπτωση οι σχετικές πιστώσεις αξιολογούνται σε σχέση με τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, λαμβανομένου υπόψη και του αναλογούντος ΦΠΑ, ανάλογα με την περίπτωση. Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος επικαλείται μεν τη λήψη δανείου από ελληνική ή αλλοδαπή επιχείρηση, αλλά δεν υπάρχει σχετικό έγγραφο βέβαιης χρονολογίας ούτε και μπορεί να αποδειχθεί η λήψη του δανείου αυτού από άλλα στοιχεία (π.χ. κινήσεις τραπεζικών λογαριασμών του δανειστή ή του δανειζόμενου από τις οποίες να προκύπτει δόση ή επιστροφή χρημάτων), τότε ο ισχυρισμός του φορολογούμενου περί δανείου δεν μπορεί να γίνει δεκτός.».

Επειδή στο άρθρο 15 παρ.5 γ του Κ.Ν.Τ.Χ. ορίζεται:

Η ανάληψις ποσών υπό των εταίρων διαρκούσης της εταιρικής χρήσεως, έναντι κερδών της χρήσεως ταύτης, η διανομή των κερδών εις τους εταίρους ή η πίστωσις δί αυτών των προσωπικών λογαριασμών των εταίρων, η μεταφορά των κερδών εις τους λογαριασμούς κέρδη και Ζημίαι, τακτικού και εκτάκτου αποθεματικού, ως και η παραμονή των κερδών εις τους ανωτέρω λογαριασμούς, εις ουδέν τέλος χαρτοσήμου υπόκεινται.

Πάσα εν γένει εγγραφή εις τα βιβλία περί καταθέσεως ή αναλήψεως χρημάτων υπό εταίρων ή μετόχων ή άλλων προσώπων προς ή από εμπορικάς εν γένει εταιρείας ή επιχειρήσεις, ήτις δεν ανάγεται εις σύμβασιν, πράξιν κ.λπ., υποβληθείσαν εις τα οικεία τέλη χαρτοσήμου ή απαλλαγείσαν νομίμως των τελών τούτων, υπόκεινται εις αναλογικόν τέλος χαρτοσήμου εν επί τοις εκατόν (1%). Εις ην περίπτωσιν, εκ της εγγραφής ή εξ ετέρου εγγράφου, αποδεικνύεται ότι η κατάθεσις ή ανάληψις αφορά σύμβασιν, πράξιν κ.λπ. υποκειμένην εις μεγαλύτερον ή μικρότερον τέλος χαρτοσήμου, οφείλεται το δια την σύμβασιν, πράξιν κ.λπ. προβλεπόμενον τέλος.

Εξαιρετικώς, αι προς τον σκοπόν της ταμιακής διευκολύνσεως των ομορρύθμων και ετερορρύθμων εταιρειών προσωριναί εις τρεχούμενον λογαριασμόν καταθέσεις των ομορρύθμων εταίρων, ως και αι αναλήψεις τούτων, απαλλάσσονται των τελών χαρτοσήμου, εφόσον το εκάστοτε πιστωτικόν υπόλοιπον των καταθέσεων τούτων δεν υπερβαίνει εν συνόλω το ποσόν των δραχμών 25.000. Πιστωτικά υπόλοιπα του τρεχουμένου τούτου λογαριασμού υπερβαίνοντα το ποσόν τούτο υπόκεινται εξ ολοκλήρου εις το οικείον τέλος.

Επί δανείων κινουμένων ως τρεχούμενων δοσοληπτικών λογαριασμών το προσήκον τέλος χαρτοσήμου υπολογίζεται δί εκάστην διαχειριστικήν περίοδον επί του μεγαλυτέρου ύψους του χρεωστικού ή πιστωτικού αυτών υπολοίπου, κατά περίπτωσιν. Το χρεωστικόν ή πιστωτικόν υπόλοιπον λογαριασμού τινός μεταφερόμενον εις την επομένην διαχειριστικήν περίοδον θεωρείται ως νέα κατάθεσις (δάνειον) δια την εξεύρεσιν του μεγαλυτέρου ύψους της περιόδου ταύτης.».

Επειδή με την εγκ. 13/1975 του Υ.Ο διευκρινίσθηκε ότι στην περίπτωση που τα αναληφθέντα κέρδη κατά τη διάρκεια της εταιρικής χρήσης, είναι μεγαλύτερα από εκείνα που αναλογούν σε κάθε εταίρο από τα κέρδη της χρήσης αυτής, για την επιπλέον διαφορά οφείλεται τέλος χαρτοσήμου.

Επειδή στο άρθρο 22 του ν. 3296/2004 ορίζεται:

«1. Καταργείται το τέλος χαρτοσήμου που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης γ της παραγράφου 5 του άρθρου 15 του Π.Δ. της 28.7.1931 (ΦΕΚ 239 Α ), όπως συμπληρώθηκε με την παράγραφο 3 του άρθρου 20 του Ν.1473/1984 (ΦΕΚ 127 Α’), για τα καθαρά κέρδη των ομόρρυθμων, ετερόρρυθμων και περιορισμένης ευθύνης εταιρειών, κερδοσκοπικών συνεταιρισμών, κοινοπραξιών, καθώς και αστικών εταιρειών και κοινωνιών αστικού δικαίου που ασκούν επιχείρηση. Η κατάργηση αυτή δεν συνεπάγεται υπαγωγή σε τέλος χαρτοσήμου της ανάληψης ποσών από τους εταίρους, διαρκούσης της εταιρικής χρήσης, έναντι κερδών της χρήσης αυτής, της διανομής των κερδών στους εταίρους ή της πίστωσης με αυτά των προσωπικών λογαριασμών των εταίρων, της μεταφοράς των κερδών στους λογαριασμούς κέρδη και Ζημίες, τακτικού και έκτακτου αποθεματικού και της παραμονής των κερδών στους ανωτέρω λογαριασμούς.

 

2. Η προηγούμενη παράγραφος ισχύει για καθαρά κέρδη που αφορούν διαχειριστικές περιόδους που αρχίζουν από 1 Ιανουαρίου 2005 και μετά.».

Επειδή με τον υπό κρίση έλεγχο διαπιστώθηκαν αφενός διαφορές εισοδήματος και ειδικότερα προσαύξησης λόγω μη αιτιολόγησης της προέλευσης της παρακάτω τραπεζικής πίστωσης, αφετέρου διαφορές τελών χαρτοσήμου καθώς διαπιστώθηκε ότι πραγματοποιήθηκε ταμειακή διευκόλυνση από την εταιρεία στην οποία ο προσφεύγων και ο αδελφός του συμμετέχουν συνολικού ποσού 141.000,00 ευρώ, από την οποία ποσό 70.500,00 ευρώ αναλογεί στον προσφεύγοντα.

…

Επειδή ο προσφεύγων τόσο στον έλεγχο όσο και με την υποβολή της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής ισχυρίζεται για τις παρακάτω τραπεζικές πιστώσεις τα εξής:

Ως προς τις τραπεζικές πιστώσεις με την ένδειξη (2): Για τις ως άνω πιστώσεις ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι δεν αφορούν σε ταμειακή του διευκόλυνση αλλά αφορούν σε καταθέσεις για δαπάνες της εταιρείας (α/α 97-102).

Ωστόσο από τα προσκομισθέντα στοιχεία δεν αποδεικνύεται ότι οι εν λόγω πιστώσεις που όπως αναφέρεται στην οικεία έκθεση ελέγχου και στην εισήγηση απόψεων της ελεγκτικής αρχής προέρχονται από τραπεζικά διαθέσιμα της εταιρείας, αναλώθηκαν τελικώς σε δαπάνες της εταιρείας.

Για την κατάθεση με α/α 109 ποσού 80.000,00 ευρώ ισχυρίζεται ότι αφορά σε κατάθεση εσόδων από πώληση διαμερισμάτων της εταιρείας η οποία πραγματοποιήθηκε στον κοινό με τον αδελφό του λογαριασμό λόγω επικείμενης κατάσχεσης του εταιρικού λογαριασμού και αναφέρει ότι μέρος αυτής αφορά και την συμμετοχή του στα κέρδη της εν λόγω εταιρείας τα οποία έχουν δηλωθεί στις οικείες φορολογικές δηλώσεις εισοδήματος του ιδίου και της εταιρείας.

Όπως προκύπτει από την οικεία έκθεση ελέγχου και την εισήγηση απόψεων της ελεγκτικής αρχής η ως άνω κατάθεση όντως αφορά σε κατάθεση επιταγής λόγω πώλησης ακινήτου της ως άνω εταιρείας.

 

Επίσης ως προς τα κέρδη της εταιρείας από τα στοιχεία της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος της εταιρείας (ΠΙΝΑΚΑΣ ΕΝΤΥΠΟΥ Ν) και από την δήλωση φορολογίας εισοδήματος του προσφεύγοντος διαπιστώθηκε ότι τα κέρδη που αναλογούν στον κάθε εταίρο είναι 19.743,44 ευρώ.

Δεδομένου ότι σύμφωνα με τις προαναφερθείσες διατάξεις δεν συνεπάγεται υπαγωγή στο τέλος χαρτοσήμου η ανάληψη ποσών από τους εταίρους διαρκούσης της εταιρικής χρήσεως, έναντι κερδών της χρήσεως αυτής, η διανομή κερδών στους εταίρους ή η πίστωση με αυτά των προσωπικών λογαριασμών των εταίρων, και δεδομένου ότι από τα στοιχεία της έκθεση ελέγχου, το εν λόγω ποσό των αναλογούντων κερδών δεν έχει ληφθεί υπόψη για αιτιολόγηση άλλης πίστωσης, το ποσό των ανωτέρω καταθέσεων για το οποίο κρίθηκε από τον έλεγχο ότι αφορά σε ταμειακή διευκόλυνση θα πρέπει να περιορισθεί με το ποσό των κερδών της τρέχουσας χρήσης, που αναλογεί στον κάθε εταίρο.

 

Αποφασίζουμε

 

Την μερική αποδοχή της με ημερομηνία κατάθεσης Φορολογία χαρτοσήμου

ΕΛΕΓΧΟΥ              ΔΕΔ

 

 

 

 

Πηγή:  Taxheaven

Β