Αγαθά και υπηρεσίες που απαλλάσσονται από ΦΠΑ στην Ελλάδα

Γράφει ο Θράσος Μίαρης, Φοροτεχνικός, Συνεργάτης Ε.Ε.Α.

Πολλά τα ερωτήματα που δεχόμαστε για υπηρεσίες και αγαθά που απαλλάσσονται.

Οι πράξεις που απαλλάσσονται από το φόρο στο εσωτερικό της χώρας, αφορούν κυρίως τις υπηρεσίες που έχουν σχέση με την υγεία, την εκπαίδευση, τον πολιτισμό, την κοινωνική πρόνοια, τις χρηματοοικονομικές υπηρεσίες και ασφαλιστικές εργασίες κ.ά.

Οι εν λόγω απαλλαγές της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του Κώδικα Φ.Π.Α. μπορούν να διαχωριστούν σε δύο κατηγορίες:

τις απαλλαγές γενικού συμφέροντος, οι οποίες αποσκοπούν στη διατήρηση των τιμών καταναλωτή σε όσο το δυνατόν χαμηλότερα επίπεδα, σε υπηρεσίες υγείας, εκπαίδευσης, πολιτισμού κλπ (περιπτώσεις α’ έως και ιη’)
τις λοιπές απαλλαγές, οι οποίες αφορούν δραστηριότητες όπως χρηματοοικονομικές και ασφαλιστικές εργασίες, υπηρεσίες τυχερών παιγνίων, μισθώσεις ακινήτων, παραδόσεις παλαιών ακινήτων ή ακινήτων σε δικαιούχους απαλλαγής από το φόρο μεταβίβασης κατά την απόκτηση πρώτης κατοικίας κλπ (περιπτώσεις ιθ’ έως και λδ’).

Σημειώνεται ότι οι περισσότερες από αυτές τις πράξεις απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών. Από τον «κανόνα» αυτόν, εξαιρούνται:

(α) η παροχή υπηρεσιών και η παράδοση αγαθών που απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων λ’ και λγ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 (Κώδικας Φ.Π.Α. άρθρο 30.2.β’) και

(β) οι εργασίες που απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων ιθ’, κ’, κα’, κγ’, κδ’ και κε’ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 εφόσον ο λήπτης είναι εγκαταστημένος εκτός της Κοινότητας ή οι εργασίες αυτές συνδέονται άμεσα με αγαθά που εξάγονται σε χώρα εκτός της Κοινότητας (Κώδικας Φ.Π.Α. άρθρο 30.2.δ’),

Παρακάτω ακολουθεί – μη εξαντλητική – παράθεση και σύντομη ανάλυση των σημαντικότερων πλευρών (εύρος, βασικές προϋποθέσεις) κάθε μιας από τις σχετικές απαλλακτικές διατάξεις – συμπεριλαμβανομένου, σε ορισμένες περιπτώσεις, και του πότε αυτές δεν εφαρμόζονται. Σε κάθε περίπτωση, οι φορολογούμενοι παρακαλούνται να ανατρέχουν, στις οικείες ισχύουσες αποφάσεις και εγκυκλίους, οι οποίες αποτυπώνουν και τη μόνη επίσημη θέση της Φορολογικής Διοίκησης.

Απαλλάσσονται από το φόρο:

α) η παροχή υπηρεσιών από τα Ελληνικά Ταχυδρομεία (ΕΛ.ΤΑ.) και η παρεπόμενη των υπηρεσιών αυτών παράδοση αγαθών,

Έτσι, εκτός από τις καθαρά ταχυδρομικές υπηρεσίες, όπως είναι η διεκπεραίωση αλληλογραφίας, οι ταχυδρομικές επιταγές, η αποστολή δεμάτων κ.λ.π., απαλλάσσεται από το φόρο και κάθε παρεπόμενη με τις υπηρεσίες παράδοση αγαθών όπως π.χ. η πώληση από τα ΕΛ.ΤΑ. διαφόρων υλικών συσκευασίας (χαρτόνι, σπάγγος, βουλοκέρι κ.λπ.) για την εξυπηρέτηση των αποστολέων ταχυδρομικών δεμάτων. Σημειώνεται, ωστόσο, ότι δεν απαλλάσσονται οι υπηρεσίες ταχυμεταφοράς (ΕΛ.ΤΑ. courier Α.Ε.) καθώς και η προμήθεια που εισπράττουν τα ΕΛ.ΤΑ. από επιχειρήσεις όπως η ΔΕΗ ή ο ΟΤΕ για την είσπραξη λογαριασμών, ως είσπραξη απαιτήσεων τρίτων (εξαιρείται ρητά της απαλλαγής και με την περίπτωση κε’).
Σχετικές εγκύκλιοι: Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987, ΠΟΛ. 1273/1990 (κοινοποίηση Γνωμοδότησης ΝΣΚ (ατομική) 10/1990), ΠΟΛ. 1166/1999.

β) οι δραστηριότητες των εθνικών δικτύων Ραδιοφωνίας και Τηλεόρασης, με εξαίρεση τις δραστηριότητες εμπορικού χαρακτήρα

Με τη διάταξη αυτή απαλλάσσονται από το φόρο οι δραστηριότητες των εθνικών δικτύων Ραδιοφωνίας και Τηλεόρασης, με εξαίρεση τις δραστηριότητες εμπορικού χαρακτήρα. Επομένως, οι εμπορικού χαρακτήρα δραστηριότητες της Ραδιοφωνίας και της Τηλεόρασης, όπως είναι π.χ. ο τομέας της εμπορικής διαφήμισης, δικαιώματα εκπομπών κ.λ.π., τα έσοδα που πραγματοποιούν τα ιδιωτικά δίκτυα ραδιοφωνίας και τηλεόρασης, υπάγονται κανονικά στο ΦΠΑ. (Εγκύκλιος Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987)

γ) Οι ανταποδοτικές εισφορές που επιβάλλουν οι Οργανισμοί Εγγείων Βελτιώσεων – Ο.Ε.Β. – (Ειδικοί Οργανισμοί, ΓΟΕΒ, ΤΟΕΒ) στα μέλη τους για την παροχή αρδευτικού ύδατος και οι λοιπές παροχές που συνδέονται άμεσα με τις πράξεις αυτές.

Η απαλλαγή ισχύει για τις ανταποδοτικές εισφορές που επιβάλλουν οι Οργανισμοί Εγγείων Βελτιώσεων Ο.Ε.Β. (Ειδικοί Οργανισμοί, ΓΟΕΒ, ΤΟΕΒ) στα μέλη τους για την παροχή αρδευτικού ύδατος και τις λοιπές παροχές που συνδέονται άμεσα με τις πράξεις αυτές. Η ανωτέρω απαλλαγή εφαρμόζεται και για την παράδοση αρδευτικού ύδατος από Οργανισμούς Τοπικής Αυτοδιοίκησης (ΠΟΛ. 1242/2011).

δ) η παροχή υπηρεσιών νοσοκομειακής και ιατρικής περίθαλψης και διάγνωσης, καθώς και οι στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών, που ενεργούνται από οργανισμούς δημοσίου δικαίου

Με τις υπηρεσίες αυτές εξομοιώνονται και οι υπηρεσίες που παρέχονται στις εγκαταστάσεις θεραπευτικών λουτρών και ιαματικών πηγών.

Η εν λόγω απαλλαγή ισχύει και για λοιπούς οργανισμούς, με την προϋπόθεση ότι οι εν λόγω οργανισμοί:

δεν έχουν ως σκοπό τη συστηματική επιδίωξη του κέρδους, τα ενδεχόμενα δε κέρδη τους δεν πρέπει σε καμία περίπτωση να διανέμονται αλλά να διατίθενται για τη διατήρηση ή τη βελτίωση των παρεχόμενων υπηρεσιών,
η διοίκηση και διαχείριση των εν λόγω οργανισμών πρέπει να ασκείται από πρόσωπα που δεν έχουν, είτε αυτά τα ίδια είτε μέσω τρίτων προσώπων, άμεσο ή έμμεσο συμφέρον από τα αποτελέσματα της εκμετάλλευσης των σχετικών δραστηριοτήτων,

iii. οι απαλλαγές δεν πρέπει να δημιουργούν κίνδυνο στρέβλωσης των όρων του ανταγωνισμού,

Ως στενά συνδεόμενες, με τις υπηρεσίες νοσοκομειακής και ιατρικής περίθαλψης και διάγνωσης, παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών, νοούνται μόνον αυτές που αποτελούν ένα απαραίτητο στάδιο της διαδικασίας παροχής των υπηρεσιών αυτών για να επιτευχθούν οι θεραπευτικοί και νοσηλευτικοί σκοποί και λογικά εντάσσονται στο πλαίσιο της παροχής τους, όπως φάρμακα, ορθοπεδικά προσθετικά, νοσοκομειακά αναλώσιμα, παροχή κλίνης και τροφής στους ασθενείς. Αντιθέτως, έσοδα των εν λόγω οργανισμών από τυχόν τηλεφωνική εξυπηρέτηση, εκμίσθωση συσκευών τηλεόρασης, προς τους ασθενείς και τους συνοδούς τους, επίσης έσοδα από πράξεις μεσολάβησης, εκμίσθωσης μηχανημάτων, ερευνητικών εργασιών, κλπ, δεν εμπίπτουν στην απαλλαγή και φορολογούνται με τον κανονικό συντελεστή ΦΠΑ (Εγκύκλιοι ΠΟΛ. 1220/1991, ΠΟΛ. 1100/2010).

Η απαλλαγή καλύπτει και τις Δημόσιες Μονάδες Ημερήσιας Νοσηλείας (Μ.Η.Ν.) που λειτουργούν εντός νοσοκομείων και κλινικών, στην περίπτωση που πρόκειται για οργανισμούς δημοσίου δικαίου, καθώς και για οργανισμούς ιδιωτικού δικαίου μη κερδοσκοπικούς που πληρούν και τις λοιπές προϋποθέσεις των διατάξεων αυτών, ενώ δεν εφαρμόζεται η σχετική απαλλαγή στην περίπτωση προσώπων ιδιωτικού δικαίου με δραστηριότητα κερδοσκοπική. Σημειώνεται πως τα ανωτέρω δεν αφορούν τις αυτοτελείς ιδιωτικές Μ.Η.Ν. οι οποίες εμπίπτουν στην περίπτωση ε΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του Κώδικα ΦΠΑ περί υπηρεσιών πρωτοβάθμιας υγείας (Εγκύκλιος ΠΟΛ. 1178/2018).
Απαλλάσσονται από το φόρο και οι υπηρεσίες που παρέχονται στις εγκαταστάσεις θεραπευτικών λουτρών και ιαματικών πηγών, εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις που αναφέρονται στην ανωτέρω παράγραφο 1 (δημόσιοι οργανισμοί ή μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου) – (Εγκύκλιος ΠΟΛ.1100/2010).

Εξ αντιδιαστολής, με τα παραπάνω, η παροχή υπηρεσιών νοσοκομειακής και ιατρικής περίθαλψης και διάγνωσης, καθώς και οι στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών από κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου, υπάγονται στο φόρο με τον κανονικό συντελεστή Φ.Π.Α. (24%).

ε) οι παροχές ιατρικής περίθαλψης, οι οποίες πραγματοποιούνται στο πλαίσιο της άσκησης ιατρικών επαγγελμάτων, καθώς και οι παροχές υπηρεσιών από ψυχολόγους, μαίες, νοσοκόμους, φυσικοθεραπευτές, λογοθεραπευτές και εργοθεραπευτές.

Η απαλλαγή αυτή καλύπτει την παροχή ιατρικών υπηρεσιών με σκοπό τη διάγνωση, περίθαλψη, πρόληψη και στο μέτρο του δυνατού θεραπεία ασθενειών ή ανωμαλιών της υγείας του ανθρώπου, οι οποίες πραγματοποιούνται από ιατρούς ή οδοντιάτρους στο πλαίσιο της πρωτοβάθμιας φροντίδας υγείας, ανεξάρτητα από τη νομική μορφή του παρέχοντος (φυσικό ή νομικό πρόσωπο), με την προϋπόθεση ότι τα νομικά πρόσωπα αναγνωρίζονται από το Υπουργείο Υγείας ως φορείς παροχής πρωτοβάθμιας φροντίδας υγείας (Π.Φ.Υ.). Έτσι υπάγονται στην ανωτέρω διάταξη και απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ οι ιατρικές υπηρεσίες που παρέχονται από φυσικά πρόσωπα ιατρούς όλων των ειδικοτήτων και οδοντιάτρους στα ιδιωτικά τους ιατρεία και οδοντιατρεία, από ιδιωτικά πολυιατρεία και πολυοδοντιατρεία, ιδιωτικά διαγνωστικά εργαστήρια και ιδιωτικά εργαστήρια φυσικής ιατρικής και αποκατάστασης (Εγκύκλιος ΠΟΛ. 1100/2010).
Απαλλάσσονται, επίσης, οι ιατρικές πράξεις που διενεργούνται σε αυτοτελείς ιδιωτικές Μονάδες Ημερήσιας Νοσηλείας (Μ.Η.Ν.) και αποσκοπούν στη διάγνωση, περίθαλψη, πρόληψη και στο μέτρο του δυνατού θεραπεία ασθενειών ή ανωμαλιών της υγείας του ανθρώπου. (Εγκύκλιος ΠΟΛ. 1178/2018).
Αναφορικά με την απαλλαγή της παροχής υπηρεσιών ψυχικής υγείας από τις Μονάδες Ψυχικής Υγείας (Μ.Ψ.Υ.) βλέπε την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1234/2011.
Απαλλάσσονται επίσης οι ψυχολόγοι στους οποίους έχει χορηγηθεί άδεια άσκησης του επαγγέλματος τους από τις αρμόδιες υπηρεσίες ενώ επισημαίνεται ότι η απαλλαγή ισχύει και για τα νομικά πρόσωπα που παρέχουν υπηρεσίες ψυχολογίας, εφόσον οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται από ψυχολόγους, οι οποίοι πληρούν τις παραπάνω προϋποθέσεις – δηλ. τους έχει χορηγηθεί άδεια άσκησης επαγγέλματος. (Εγκύκλιος ΠΟΛ. 1017/2001)
Απαλλάσσονται επίσης οι υπηρεσίες που παρέχονται από μαίες, νοσοκόμους, φυσικοθεραπευτές, λογοθεραπευτές και εργοθεραπευτές (Εγκύκλιοι ΠΟΛ. 1100/2010 και ΠΟΛ. 1183/2010).

Εξ αντιδιαστολής, ιατρικές υπηρεσίες που γίνονται για λόγους αισθητικής, οι οποίες δεν αποσκοπούν στην θεραπεία ασθένειας ή στην αποκατάσταση της υγείας, υπάγονται στο φόρο με τον κανονικό συντελεστή (24%) (Εγκύκλιοι ΠΟΛ. 1100/2010 και ΠΟΛ. 1178/2018).

στ) η παροχή υπηρεσιών από οδοντοτεχνίτες, καθώς και η παράδοση ειδών οδοντικής προσθετικής που ενεργείται από τους οδοντογιατρούς και τους οδοντοτεχνίτες,

Σχετική Εγκύκλιος: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987

ζ) η παράδοση ανθρώπινων οργάνων, ανθρώπινου αίματος και ανθρώπινου γάλακτος,

Η απαλλαγή αυτή αφορά τόσο τα φυσικά ανθρώπινα όργανα, όσο και τα τεχνητά, εφόσον τα τελευταία παραδίδονται από νοσοκομεία ή κλινικές. Επίσης, αναφορικά με το ανθρώπινο αίμα, η απαλλαγή αφορά τόσο την παράδοση του αυτούσιου αίματος, όσο και τα προϊόντα της επεξεργασίας αυτού (π.χ. πλάσμα αίματος κ.λπ.).
Σχετική Εγκύκλιος: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987

η) η παροχή υπηρεσιών από σωματεία ή ενώσεις προσώπων προς τα μέλη τους, τα οποία μέλη ασκούν δραστηριότητα απαλλασσόμενη από το φόρο ή μη υποκείμενη στο φόρο, εφόσον οι υπηρεσίες αυτές είναι άμεσα αναγκαίες για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής και παρέχονται έναντι συνεισφοράς στα κοινά έξοδα,

Σχετικές Εγκύκλιοι: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΠΟΛ. 1043/8-2-1996

θ) η παροχή υπηρεσιών και η παράδοση αγαθών που συνδέονται στενά με την κοινωνική πρόνοια και ασφάλιση, καθώς και την προστασία των παιδιών και των νέων, που πραγματοποιούνται από νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, ή άλλους οργανισμούς ή ιδρύματα, αναγνωρισμένα από το κράτος,

Σχετικές εγκύκλιοι: ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1156/1997, ΠΟΛ. 1142/2010 και ΠΟΛ. 1234/2011

ι) η μεταφορά ασθενών ή τραυματιών με οχήματα ειδικά κατασκευασμένα ή διαρρυθμισμένα για το σκοπό αυτόν, εφόσον για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής έχει δοθεί έγκριση από την αρμόδια δημόσια αρχή,

ια) [Καταργήθηκε].

ιβ. η παροχή υπηρεσιών εκπαίδευσης γενικά και οι στενά συνδεόμενες με αυτή παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών, που παρέχονται από δημόσια εκπαιδευτήρια ή από άλλα πρόσωπα αναγνωρισμένα από την, κατά περίπτωση, αρμόδια αρχή.

Δηλαδή, απαλλάσσεται η παροχή υπηρεσιών εκπαίδευσης, στις οποίες περιλαμβάνονται η προσχολική εκπαίδευση, πρωτοβάθμια, δευτεροβάθμια, τριτοβάθμια (πανεπιστημιακή) εκπαίδευση, η ειδική εκπαίδευση, καθώς και η επαγγελματική εκπαίδευση, επιμόρφωση ή επανακατάρτιση και παρέχονται από πρόσωπα που είναι αναγνωρισμένα από το Υπουργείο Εθνικής Παιδείας ή από το Υπουργείο Πολιτισμού ή από οποιαδήποτε άλλη αρμόδια αρχή κατά περίπτωση (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 & ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1282/1992).

Διευκρινίζεται, ότι στην περίπτωση που δεν απαιτείται από το νόμο άδεια της αρμόδιας αρχής για τη λειτουργία ενός φορέα εκπαίδευσης ή όταν δεν καθορίζεται από το νόμο αρμόδια αρχή για την αναγνώριση ενός φορέα ως παρέχοντος ή όχι εκπαίδευση, αρμόδιος να κρίνει με βάση τα πραγματικά περιστατικά, εάν συντρέχει ή όχι περίπτωση απαλλαγής του από το Φ.Π.Α., είναι ο προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1071/1995).

Επιπλέον, απαλλάσσονται από το φόρο:

οι επιχειρήσεις διδασκαλίας ξένων γλωσσών που είναι γνωστές με διάφορους τίτλους, π.χ. ινστιτούτο ξένων γλωσσών, σχολή ξένων γλωσσών (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987)
τα εξέταστρα που καταβάλλουν οι εξεταζόμενοι για την απόκτηση τίτλου γλωσσομάθειας στους εξουσιοδοτημένους – εξεταστικούς φορείς, καθώς και τα επί μέρους ποσά που οι τελευταίοι λαμβάνουν για τις υπηρεσίες που παρέχουν οι πιστοποιούντες φορείς (πανεπιστήμια ή άλλα πρόσωπα), ανάλογα με τις υπογραφείσες μεταξύ τους συμβάσεις. Η ανωτέρω απαλλαγή ισχύει και στην περίπτωση που οι συμβάσεις διενέργειας εξετάσεων υπογράφονται μεταξύ των εξεταστικών φορέων και των εκπροσώπων των πιστοποιούντων φορέων που είναι εγκατεστημένοι στην Ελλάδα, με τις ίδιες προϋποθέσεις – υποχρεώσεις που αναφέρονται ανωτέρω. Η απαλλαγή ισχύει επίσης και για άλλα πρόσωπα στα οποία οι εξεταστικοί φορείς αναθέτουν τη διενέργεια των εξετάσεων, εν όλω ή εν μέρει, με τις ίδιες προϋποθέσεις – υποχρεώσεις που αναφέρονται ανωτέρω (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1137/2006).
οι υπηρεσίες μεταφοράς, σίτισης, στέγασης μαθητών που συνδέονται στενά με την εκπαίδευση, δηλαδή όταν παρέχονται από εκπαιδευτήρια και βρεφονηπιακούς σταθμούς (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1056/2002)
κάθε εκπαίδευση στους Η/Υ ανεξάρτητα από το πρόσωπο στο οποίο απευθύνεται, εφόσον η εκπαίδευση αυτή στοχεύει στη μετάδοση γνώσεων γενικά σε θέματα Η/Υ και όχι στον χειρισμό και τη λειτουργία συγκεκριμένων Η/Υ, που συνδέεται με την πώληση αυτών (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1041/2004).
οι υπηρεσίες εκπαίδευσης, τόσο σε πρακτικό όσο και σε θεωρητικό επίπεδο, που παρέχονται από τις Σχολές Οδηγών και τα Κέντρα Θεωρητικής Εκπαίδευσης προς υποψήφιους οδηγούς για την απόκτηση μόνο επαγγελματικών διπλωμάτων οδήγησης (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1131/2008)
Οι υπηρεσίες εκπαίδευσης που παρέχονται και από τρίτο πρόσωπο φυσικό ή νομικό, κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, όταν η υλοποίηση του εκπαιδευτικού προγράμματος ανατίθεται από τον οργανωτή στο τρίτο αυτό πρόσωπο, ανεξάρτητα αν το εκπαιδευτικό πρόγραμμα επιδοτείται ή όχι από άλλο φορέα (ΕΔΥΟ ΠΟΛ 1285/1998)

Εξ αντιδιαστολής, υπάγονται στο φόρο με τον κανονικό συντελεστή Φ.Π.Α. 24% οι εξής υπηρεσίες:

παροχή εξειδικευμένων γνώσεων ή εμπειριών ερασιτεχνικού ή ψυχαγωγικού χαρακτήρα, όπως π.χ. οι σχολές οδηγών («ερασιτεχνικό δίπλωμα»), σχολές αδυνατίσματος, σχολές ερασιτεχνών ζωγράφων και φωτογράφων, οι σχολές ιππασίας, κολύμβησης, σκι, γουιν-σέρφινγκ (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1131/2008)
οι μεμονωμένες υπηρεσίες προς τους πιστοποιούντες ή τους εξεταστικούς φορείς, για την απόκτηση τίτλου γλωσσομάθειας όπως υπηρεσίες διάθεσης αιθουσών, γραμματειακής υποστήριξης, ασφάλειας, διαφήμισης κλπ., χωρίς να εμπλέκονται ενεργά στην υλοποίηση των εξετάσεων (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1137/2006)
Οι επιμέρους εργασίες που αφορούν την οργάνωση του εκπαιδευτικού προγράμματος (π.χ. εξεύρεση αιθουσών διδασκαλίας κ.λ.π.) υπάγονται στο ΦΠΑ. (ΕΔΥΟ ΠΟΛ 1285/1998)

ιγ) η παράδοση ιδιαίτερων μαθημάτων όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης,

Πρέπει να εξετάζεται αν τα ιδιαίτερα μαθήματα αφορούν υπηρεσίες εκπαίδευσης ή απόκτηση ερασιτεχνικών, ψυχαγωγικών κ.λπ. γνώσεων ή εμπειριών, οπότε οι υπηρεσίες αυτές δεν πρέπει να απαλλάσσονται από το φόρο (βλ. σχετικά ανωτέρω περ. ιβ’). Επισημαίνεται ότι η απαλλαγή αυτή παρέχεται ανεξάρτητα αν η παράδοση των ιδιαίτερων μαθημάτων γίνεται από οργανωμένες επιχειρήσεις – φροντιστήρια στις αίθουσές τους ή στο σπίτι (Σχετική η ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987)

ιδ) η παροχή υπηρεσιών που συνδέεται στενά με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή, από νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα σε πρόσωπα που ασχολούνται με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή,

Με τη διάταξη αυτή, από το φόρο απαλλάσσονται μόνο οι υπηρεσίες που συνδέονται στενά με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή, οι οποίες παρέχονται από αθλητικά νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα (αθλητικά σωματεία κ.λπ.) σε πρόσωπα που ασχολούνται με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή. Σημειώνεται ωστόσο πως δεν απαλλάσσονται ταυτόσημες πράξεις από τα προαναφερόμενα νομικά πρόσωπα οι οποίες ανταγωνίζονται άμεσα τις πράξεις εμπορικών επιχειρήσεων που υπάγονται στο φόρο (π.χ. αθλητικές εκδηλώσεις από σωματείο με εισιτήριο, παροχή υπηρεσιών έναντι καταβολής αμοιβής υπό μορφή συνδρομής των γυμναζόμενων προσώπων – μελών, ανεξάρτητα αν η αμοιβή – συνδρομή καταβάλλεται περιοδικά ή εφάπαξ κ.λπ.).

Σχετικές Εγκύκλιοι: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1156/1997

ιε) η παροχή υπηρεσιών και η στενά συνδεόμενη με αυτές παράδοση αγαθών προς τα μέλη τους, έναντι καταβολής συνδρομής, από μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα και οργανισμούς, που επιδιώκουν στα πλαίσια του συλλογικού τους συμφέροντος σκοπούς πολιτικούς, συνδικαλιστικούς, θρησκευτικούς, φιλοσοφικούς, φιλανθρωπικούς ή εθνικούς εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού,

Θα πρέπει να διερευνάται η πλήρωση της προϋπόθεσης της μη στρέβλωσης των όρων του ανταγωνισμού, με την έννοια ότι, οι ίδιες πράξεις εάν πραγματοποιούντο από υποκειμένους στο φόρο θα συνιστούσαν οικονομική δραστηριότητα και θα υπάγονταν σε ΦΠΑ. Περαιτέρω, η μη υπαγωγή στο ΦΠΑ τέτοιων δραστηριοτήτων στρεβλώνει τον ανταγωνισμό και δημιουργεί ανισότητες ως προς τη φορολογική μεταχείριση των υποκειμένων στο φόρο που επιδιώκουν σκοπούς κερδοσκοπικούς για όμοιες πράξεις ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1156/1997).
Σχετικές Εγκύκλιοι: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1156/1997

ιστ) η παροχή υπηρεσιών πολιτιστικής ή μορφωτικής φύσης και η στενά συνδεόμενη με αυτές παράδοση αγαθών, από νομικά πρόσωπα ή άλλους οργανισμούς ή ιδρύματα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, τα οποία λειτουργούν νόμιμα και έχουν σκοπούς πολιτιστικούς ή μορφωτικούς, εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού. Στις υπηρεσίες αυτές περιλαμβάνονται ιδίως οι παρεχόμενες σε επισκέπτες μουσείων, μνημείων, αρχαιολογικών ή άλλων παρόμοιων χώρων, καθώς και η οργάνωση καλλιτεχνικών εκδηλώσεων, εκθέσεων και διαλέξεων,

Αναφέρεται ενδεικτικά ότι, στις υπηρεσίες αυτές περιλαμβάνονται κυρίως οι παρεχόμενες σε επισκέπτες μουσείων, μνημείων, αρχαιολογικών και άλλων παρόμοιων χώρων, καθώς και η οργάνωση καλλιτεχνικών εκδηλώσεων, εκθέσεων και διαλέξεων. Όπως αναλύθηκε και στην προηγούμενη περίπτωση, με τις διατάξεις αυτές καθίσταται σαφές ότι εξαιρούνται από την απαλλαγή οι πράξεις εκείνες οι οποίες οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού. Κατά τα λοιπά, όσον αφορά τις πράξεις που εμπίπτουν στις εν λόγω απαλλακτικές διατάξεις, ισχύουν οι οδηγίες που έχουν δοθεί με τις ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987, ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1282/1992 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1156/1997
Αναφορικά με τις απαλλαγές που αφορούν σε παροχές υπηρεσιών και παραδόσεις αγαθών από το Ταμείο Αρχαιολογικών Πόρων – βλέπε την Εγκύκλιο ΠΟΛ. 1057/2011.

ιζ) η διάθεση προσωπικού από νομικά πρόσωπα θρησκευτικού ή φιλοσοφικού χαρακτήρα, για τις δραστηριότητες που αναφέρονται στις περιπτώσεις δ΄, θ ΄και ιβ΄ της παραγράφου αυτής, με σκοπό την πνευματική αρωγή και ανάπτυξη,

ιη) η παροχή υπηρεσιών και η παράδοση αγαθών από τα πρόσωπα που αναφέρονται στις περιπτώσεις δ΄, θ΄, ιβ΄, ιδ΄, ιε΄ και ιστ΄ της παραγράφου αυτής, με την ευκαιρία εκδηλώσεων που οργανώνονται από αυτά για την οικονομική τους ενίσχυση.

Σχετική είναι η AYO Π.6786/640/07.10.1986, με την οποία προβλέπεται ότι για την χορήγηση της απαλλαγής αυτής πρέπει να υποβληθεί αίτηση, στον Προϊστάμενο της οικείας ΔΟΥ που έχουν την έδρα τους τα δικαιούχα της απαλλαγής πρόσωπα. Στην αίτηση και την αντίστοιχη έγκριση του Προϊσταμένου αναγράφεται, κατά περίπτωση, το είδος των υπηρεσιών, καθώς και το είδος και η ποσότητα των αγαθών, των οποίων ζητείται η απαλλαγή από το φόρο. Ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. εγκρίνει την απαλλαγή μετά από έλεγχο ότι συντρέχουν οι σχετικές προϋποθέσεις του νόμου (νομότυπος σύσταση, επιδιωκόμενος σκοπός κ.τ.λ.). Επίσης με την ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1071/1995 διευκρινίστηκε ότι οι ευκαιριακές εκδηλώσεις που γίνονται από τα παραπάνω πρόσωπα για την οικονομική τους ενίσχυση δεν πρέπει να ξεπερνούν τις δύο (2) για κάθε χρόνο.

ιθ) οι ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες, καθώς και οι συναφείς με αυτές εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες, συμπεριλαμβανομένων και των υπηρεσιών οδικής βοήθειας έναντι συνδρομής, που παρέχονται από ασφαλιστικές επιχειρήσεις, καθώς και από φυσικά πρόσωπα ή νομικά πρόσωπα παροχής οδικής βοήθειας,

Σύμφωνα με τη διάταξη αυτή, απαλλάσσονται οι ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες, πράγμα που σημαίνει ότι δεν επιβαρύνονται με Φ.Π.Α. ούτε τα ασφάλιστρα, αλλά ούτε και οι αμοιβές των ασφαλειομεσιτών και ασφαλιστικών πρακτόρων. Επίσης δεν επιβαρύνονται με Φ.Π.Α. ούτε οι ασφαλιστικές αποζημιώσεις.
Επίσης με τις ΕΔΥΟ Ε. 8318/ΠΟΛ.333/1987 και ΠΟΛ. 1160/1989 διευκρινίστηκαν –μεταξύ άλλων- τα εξής: Δεν υπάγονται σε ΦΠΑ πράξεις διακανονισμού ζημιών, που ενεργούν οι ασφαλιστικές επιχειρήσεις για λογαριασμό τους, επί ασφαλιστηρίων συμβολαίων ή κατόπιν αναθέσεως της εργασίας αυτής, από άλλες εταιρείες Ελληνικές ή αλλοδαπές. Αντίθετα, υπάγονται σε ΦΠΑ οι αμοιβές που εισπράττουν οι ασφαλιστικές εταιρείες διότι εξυπηρετούν άλλες ασφαλιστικές εταιρείες, διεξάγοντας εργασίες αντ’ αυτών, όπως είναι η διάθεση προσωπικού, η έρευνα ατυχήματος, η αποκατάσταση ατυχήματος, ο ορισμός πραγματογνωμόνων, γιατρών, συνεργείων αυτοκινήτων για αποκατάσταση της ζημιάς σε περίπτωση ατυχήματος κ.λπ..
Ασφαλιστικοί σύμβουλοι, όπως αναφέρονται στα άρθρα 11 και 13 του ν.2170/1993, είναι εκείνοι που αντικατέστησαν στην ασφαλιστική αγορά τους παραγωγούς ασφαλίσεων, και έγινε δεκτό όπως οι εργασίες τους απαλλάσσονται από το ΦΠΑ (ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1087/16.3.1998).
Απαλλάσσονται επίσης από το ΦΠΑ οι υπηρεσίες οδικής βοήθειας που παρέχονται έναντι συνδρομής, από ασφαλιστικές επιχειρήσεις, καθώς και από φυσικά ή νομικά πρόσωπα παροχής οδικής βοήθειας (ΠΟΛ. 1083/2010)

κ) οι εργασίες, στις οποίες περιλαμβάνεται και η διαπραγμάτευση, που αφορούν συνάλλαγμα, χαρτονομίσματα και νομίσματα, τα οποία αποτελούν νόμιμα μέσα πληρωμής, με εξαίρεση τα νομίσματα και χαρτονομίσματα για συλλογές,

Σύμφωνα με τις διευκρινίσεις που δόθηκαν με τις ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΠΟΛ.1102/1992 (κοινοποίηση Γνωμοδοτήσεων Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 431/1991 και 882/1991) προκύπτει ότι απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. τα εξής:

Η προμήθεια που εισπράττουν οι Τράπεζες κατά την αγορά ή την πώληση συναλλάγματος, είτε αυτό είναι σε ξένα τραπεζογραμμάτια, είτε είναι σε επιταγές.
Η προμήθεια που εισπράττουν τα γραφεία που λειτουργούν με άδεια της Τράπεζας Ελλάδος, ως ανταλλακτήρια συναλλάγματος, από τράπεζες ή συναλλασσόμενους, διότι η προμήθεια αυτή αντιστοιχεί σε υπηρεσίες που περιλαμβάνονται στην περίπτ. κ’ της παρ.1 του άρθρου 22 του κώδικα ΦΠΑ.

Σημειώνεται ότι στη χώρα μας τα χρυσά νομίσματα δεν αποτελούν νόμιμα μέσα πληρωμής και συνεπώς η παράδοση αυτών αποτελεί φορολογητέα πράξη ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987

κα) οι εργασίες, στις οποίες περιλαμβάνεται και η διαπραγμάτευση εκτός από τη φύλαξη και διαχείριση, που αφορούν μετοχές ανώνυμων εταιρειών, μερίδια, ομολογίες και λοιπούς τίτλους, με εξαίρεση τους τίτλους παραστατικούς εμπορευμάτων

Σύμφωνα την ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1102/1992 (κοινοποίηση Γνωμοδοτήσεων Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 431/1991 και 882/1991) απαλλάσσονται από το ΦΠΑ οι ακόλουθες υπηρεσίες:

Η υπηρεσία διαμεσολάβησης προσώπων (τράπεζες, φυσικά πρόσωπα, νομικά πρόσωπα) σε αγοραπωλησία μετοχών κ.λπ., διότι πρόκειται για υπηρεσία που περιλαμβάνεται στην περίπτ. κα’ της ως άνω διάταξης, ανεξάρτητα από το πρόσωπο για λογαριασμό του οποίου μεσολαβεί (επενδυτής ή χρηματιστής).
Η παροχή υπηρεσιών συμβούλων επενδύσεων για αγορά μετοχών, ομολόγων κ.λπ., διότι πρόκειται για εργασία σχετικά με μετοχές, ομολογίες και λοιπούς τίτλους που περιλαμβάνεται στην απαλλακτική διάταξη της περίπτ. κα’ του ίδιου ως άνω άρθρου.
Περαιτέρω εφόσον από την ως άνω διάταξη απαλλάσσονται του ΦΠΑ οι εργασίες που αφορούν μετοχές ανωνύμων εταιριών, είναι αδιάφορο το πρόσωπο που καταβάλλει την αμοιβή για την ενέργεια εργασιών της κατηγορίας αυτής προκειμένου να χορηγηθεί η ως άνω απαλλαγή. Συνεπώς, η αμοιβή του μεσολαβούντος προσώπου σε αγοραπωλησία μετοχών απαλλάσσεται από το ΦΠΑ και όταν η αμοιβή του αυτή δεν καταβάλλεται από χρηματιστή αλλά από τον επενδυτή.

Αναφορικά με την μη απαλλασσόμενη από το ΦΠΑ «διαχείριση» μετοχών, μεριδίων και λοιπών τίτλων, σημειώνεται πως όταν όμως δεν υπάρχει σύμβαση ανάθεσης «διαχείρισης» επειδή από την ως άνω διάταξη δεν προκύπτει άμεσα πότε μία πράξη συνιστά πράξη «διαχείρισης» δεν είναι δυνατόν να προσδιορισθεί γενικά και αφηρημένα το περιεχόμενο της μη απαλλασσόμενης από το ΦΠΑ «διαχείρισης», αλλά το περιεχόμενο αυτής θα προκύψει από την εκάστοτε έννομη σχέση από την οποία απορρέει η διαχείριση των τίτλων αυτών. Κατά συνέπεια, οι ΔΟΥ προκειμένου να χαρακτηρίσουν αν μία πράξη συνιστά «διαχείριση» και επομένως αν είναι πράξη υπαγόμενη ή όχι σε ΦΠΑ, είναι απαραίτητο να ερευνούν κάθε φορά την έννομη σχέση από την οποία παρέχεται δικαίωμα εξουσίας επί των τίτλων ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1102/1992.

κβ) η διαχείριση των ΟΣΕΚΑ και των λοιπών οργανισμών συλλογικών επενδύσεων που αποσκοπούν στη συλλογή επενδυτικών κεφαλαίων από το ευρύ κοινό,

Ειδικότερα απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. και οι εξής υπηρεσίες:

Η αμοιβή του θεματοφύλακα αμοιβαίου κεφαλαίου, οποίος δρα και ενεργεί ως διαχειριστικό όργανο της Α.Ε. ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΕΩΣ για τη φύλαξη του ενεργητικού του κεφαλαίου αυτού καθώς και η αμοιβή του για τις αγορές και πωλήσεις χρεογράφων και μετοχών για το χαρτοφυλάκιο του εν λόγω αμοιβαίου κεφαλαίου, δεδομένου ότι συνιστούν αμοιβή για διενέργεια διαχειριστικών πράξεων του αμοιβαίου κεφαλαίου (ΠΟΛ. 1076/1989 κοινοποίηση γνωμοδότησης Νομικής Διεύθυνσης του Υπουργείου Οικονομικών 889/1988 και ΠΟΛ. 1102/1992 – κοινοποίηση Γνωμοδοτήσεων Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 431/1991 και 882/1991).
Η αμοιβή της εταιρείας διαχείρισης αμοιβαίων κεφαλαίων για την έκδοση από αυτή και την εξαγορά μεριδίων του εν λόγω αμοιβαίου κεφαλαίου, δεδομένου ότι συνιστά αμοιβή για διενέργεια διαχειριστικών πράξεων του αμοιβαίου κεφαλαίου όπως ο σχηματισμός και η αύξησή του, δια της εκδόσεως μεριδίων ή της εκδόσεως νέων μεριδίων, ή της μειώσεώς του, δια της εξαγοράς εκδιδομένων ήδη μεριδίων (ΠΟΛ. 1076/1989 – κοινοποίηση γνωμοδότησης Νομικής Διεύθυνσης του Υπουργείου Οικονομικών 889/1988 και ΠΟΛ. 1102/1992 – κοινοποίηση Γνωμοδοτήσεων Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 431/1991 και 882/1991).
Η υπηρεσία διάθεσης μεριδίων αμοιβαίων κεφαλαίων από αντιπροσώπους, οι οποίοι συμβάλλονται με τις εταιρίες διαχείρισης αμοιβαίων κεφαλαίων (ΠΟΛ. 1102/1992 – κοινοποίηση Γνωμοδοτήσεων Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 431/1991 και 882/1991).

κγ) η χορήγηση και η διαπραγμάτευση πιστώσεων, καθώς και η διαχείριση τους από το πρόσωπο που τις χορηγεί,

Η περίπτωση αυτή αφορά τόκους δανείων και πιστώσεων, αδιάκριτα από τη μορφή χρηματοδότησης, καθώς και τις προμήθειες των τραπεζών ή άλλων πιστωτικών οργανισμών που χορήγησαν τις σχετικές πιστώσεις. Ειδικά, προκειμένου για την απαλλαγή από το φόρο των εργασιών διαχείρισης των πιστώσεων προϋπόθεση είναι η ενέργειά τους μόνο από αυτόν που τις χορήγησε, γιατί σε αντίθετη περίπτωση φορολογούνται (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987).
Με την ΕΔΥΟ. ΠΟΛ. 1091/11.6.2008 κοινοποιήθηκε η 421/07 Γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. σχετικά με το πεδίο εφαρμογής της απαλλακτικής διάταξης της περιπτ. κγ’ της παρ. 1 του άρθρου 22 του κώδικα ΦΠΑ και τον προσδιορισμό της έννοιας “διαπραγμάτευση πιστώσεων”. Οι απαλλασσόμενες υπηρεσίες που περιλαμβάνονται στην έννοια του όρου «διαπραγμάτευση πιστώσεων» είναι αυτές που αφορούν μια διακεκριμένη μεσολαβητική δραστηριότητα, που παρέχεται από ενδιάμεσο πρόσωπο, φυσικό ή νομικό, στον ένα συμβαλλόμενο, στα πλαίσια της πιστωτικής συμβάσεως και αμείβεται από αυτόν. Η δραστηριότητα αυτή είναι δυνατόν να συνίσταται, μεταξύ άλλων, στην υπόδειξη ευκαιρίας για τη σύναψη μιας τέτοιας συμβάσεως, στην προσέγγιση του ετέρου συμβαλλομένου και στη διαπραγμάτευση επ΄ ονόματι και για λογαριασμό του πελάτη των λεπτομερειών των αμοιβαίων παροχών. Κατά συνέπεια, ο σκοπός της δραστηριότητας αυτής είναι η διενέργεια των αναγκαίων προκειμένου δύο μέρη να συνάψουν μια σύμβαση χωρίς ο διαπραγματευτής να έχει ίδιο συμφέρον ως προς το περιεχόμενο της συμβάσεως. Το ποιες ακριβώς υπηρεσίες εμπίπτουν στην ως άνω απαλλακτική διάταξη και συνιστούν “διαπραγμάτευση πιστώσεων”, ενόψει της ανωτέρω ερμηνείας, θα κρίνεται από τις αρμόδιες υπηρεσίες κάθε φορά, ενόψει της φύσεως των παρεχομένων, από τον αιτούμενο την απαλλαγή, υπηρεσιών, βάσει των συμβάσεων και των άλλων αποδεικτικών εγγράφων, που προσκομίζει αυτός.

Εξ’ αντιδιαστολής, δεν συμπεριλαμβάνονται στην έννοια «διαπραγμάτευση πιστώσεων», και άρα δεν απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. υλικές και διεκπεραιωτικές πράξεις, όπως λήψη και επεξεργασία των σχετικών αιτήσεων, στοιχείων και συμπληρωματικών εγγράφων, η παροχή πληροφοριών και διευκρινίσεων σχετικά με το πιστωτικό προϊόν και κάθε άλλη υπηρεσία απλής διεκπεραιώσεως, μεταφοράς και παραδόσεως των σχετικών αιτήσεων και λοιπών εγγράφων, η απλή και μόνη παροχή τεχνικής εργασίας, όπως είναι θέση συστήματος πληροφορικής στη διάθεση της Τράπεζας και άλλες διεκπεραιωτικές πράξεις που ανατίθενται από κάποιον από τους συμβαλλόμενους σε υπεργολάβο.

κδ) η ανάληψη υποχρεώσεων, προσωπικών ή χρηματικών εγγυήσεων και λοιπών ασφαλειών, η διαπραγμάτευση για την ανάληψη των εργασιών αυτών και η διαχείριση εγγυήσεων πιστώσεων, που ενεργείται από το πρόσωπο που τις χορηγεί,

Η παραπάνω διάταξη εξαιρεί γενικά από το ΦΠΑ τις προμήθειες και λοιπές αμοιβές που εισπράττονται για τις εργασίες των ενέγγυων πιστώσεων και εγγυητικών επιστολών, τόσο στο στάδιο της χορήγησης, όσο και στο στάδιο διαχείρισης, με την προϋπόθεση ότι η διαχείριση ενεργείται από το ίδιο πρόσωπο που χορήγησε τις εγγυήσεις (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987).

κε) οι εργασίες, στις οποίες περιλαμβάνεται και η διαπραγμάτευση, που αφορούν καταθέσεις, τρεχούμενους λογαριασμούς, πληρωμές, μεταφορές καταθέσεων και εμβάσματα, απαιτήσεις, πιστωτικούς τίτλους, επιταγές και λοιπά αξιόγραφα, με εξαίρεση την είσπραξη απαιτήσεων τρίτων, καθώς και τις εργασίες που αφορούν την πρακτορεία επιχειρηματικών απαιτήσεων που ενεργείται από τις επιχειρήσεις που ασχολούνται με τις εργασίες αυτές,

Δηλαδή, απαλλάσσονται οι εργασίες που αφορούν τις καταθέσεις πελατών, αδιάφορα αν είναι έντοκες ή όχι για τους καταθέτες τους και αδιάφορα με το πρόσωπο που δέχεται τις καταθέσεις, καθώς και οι ωφέλειες του προσώπου που δέχεται τις καταθέσεις. Τονίζεται ότι στις εργασίες καταθέσεων περιλαμβάνεται το άνοιγμα λογαριασμού, η τήρηση και το κλείσιμο του λογαριασμού και άλλα συναφή, όπως π.χ. παράδοση βιβλιαρίου στον καταθέτη. Επίσης απαλλάσσονται οι εργασίες που αφορούν πληρωμές, μεταφορές καταθέσεων, εμβάσματα, απαιτήσεις, πιστωτικούς τίτλους, επιταγές και λοιπά αξιόγραφα (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987).
Αντιθέτως, επισημαίνεται ότι εξαιρούνται της απαλλαγής αυτής οι πράξεις που αφορούν την είσπραξη απαιτήσεων για λογαριασμό τρίτων π.χ. είσπραξη λογαριασμών ΔΕΗ, ΟΤΕ, Δημοσίου (φόροι, τέλη κυκλοφορίας αυτοκινήτων), όπου η υπηρεσία π.χ. των τραπεζών, των ΕΛ.ΤΑ., πρακτορείων ΠΡΟΠΟ, φαρμακείων κλπ για τις εργασίες αυτές αποτελεί φορολογητέα πράξη παροχής υπηρεσιών (ενδεικτικά: ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΠΟΛ. 1273/1990 (κοινοποίηση Γνωμοδότησης ΝΣΚ (ατομική) 10/1990)).
Αναφορικά με τις εργασίες που αφορούν την πρακτορεία επιχειρηματικών απαιτήσεων (factoring) η οποία υπάγεται στο φόρο βλέπε την ΠΟΛ. 1101/1992

κστ) οι μισθώσεις ακινήτων, εκτός αυτών της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 8.

Σύμφωνα με τη διάταξη αυτή απαλλάσσεται από το ΦΠΑ η μίσθωση ακινήτων (αστικών, εμπορικών, αγροτικών κ.λπ.), ανεξάρτητα από την ιδιότητα του αποκτώντος το εισόδημα μισθωτή (φυσικό ή νομικό πρόσωπο), υπό την επιφύλαξη φυσικά της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 8 του Κώδικα Φ.Π.Α. (ΠΟΛ. 1180/2013) – βλέπε παρακάτω.
Συναφώς, σύμφωνα και με την παράγραφο 3α του άρθρου 111 του ν. 4446/2016, απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. και οι βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων, που συνάπτονται για συγκεκριμένη χρονική διάρκεια, για διάστημα μικρότερο του έτους, μέσω ψηφιακών πλατφορμών. Η απαλλαγή ισχύει υπό τον όρο ότι κατά τη διάρκεια της μίσθωσης ο εκμισθωτής δεν παρέχει πρόσθετες υπηρεσίες ανάλογες με τις παρεχόμενες στον ξενοδοχειακό ή παρόμοιο τομέα (π.χ. καθαριότητα, περισυλλογή απορριμμάτων, αντικατάσταση κλινοσκεπασμάτων και λοιπών οικιακών ειδών, βοηθητικό προσωπικό και λοιπές υπηρεσίες για την περιποίηση των πελατών), πλην της απλής παροχής κλινοσκεπασμάτων. Ομοίως, το γεγονός ότι στην αξία του μισθώματος περιλαμβάνονται και λοιπές παροχές κοινής ωφέλειας, όπως το ηλεκτρικό ρεύμα, η ύδρευση, η τηλεφωνία, το ίντερνετ και οι κοινόχρηστες δαπάνες, που ως χρεώσεις επιβαρύνουν τον εκμισθωτή και στη συνέχεια μετακυλίονται στον μισθωτή, δεν αποτελεί πρόσθετη παροχή υπηρεσιών κατά την ανωτέρω έννοια και συνεπώς επίσης δεν επηρεάζεται η εφαρμογή της απαλλαγής. Για λόγους ίσης μεταχείρισης, απαλλάσσονται επίσης από τον ΦΠΑ οι βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων οι οποίες ενεργούνται με τους παραπάνω όρους για τις βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων στο πλαίσιο της οικονομίας του διαμοιρασμού, αλλά δεν ενεργούνται μέσω ψηφιακών πλατφορμών, καθώς η χρήση ή μη του διαδικτύου δεν αποτελεί κριτήριο για την εφαρμογή της απαλλαγής από τον ΦΠΑ (ΠΟΛ. 1059/2018).

Εξ αντιδιαστολής, υπάγονται στο φόρο:

Οι εκμισθώσεις βιομηχανοστασίων και χρηματοθυρίδων καθώς και η εκμίσθωση χώρων για άσκηση επαγγελματικής δραστηριότητας, προς υποκείμενους στο φόρο όταν ο εκμισθωτής το επιθυμεί και υποβάλει για αυτό αίτημα επιλογής φορολόγησης, σύμφωνα με την περίπτωση δ’ της παραγράφου 2 του άρθρου 8 του Κώδικα Φ.Π.Α. (σχετική για τις επαγγελματικές μισθώσεις η ΠΟΛ. 1180/2013).
Η εκμετάλλευση ξενοδοχείων, επιπλωμένων δωματίων και σπιτιών, κατασκηνώσεων και παρόμοιων εγκαταστάσεων και χώρων στάθμευσης, κάθε είδους μεταφορικών μέσων και τροχόσπιτων, σύμφωνα με την περίπτωση α’ της παραγράφου 2 του άρθρου 8 του Κώδικα Φ.Π.Α..

κζ) τα κρατικά λαχεία και τα τυχερά παίγνια και στοιχήματα που διεξάγονται από τις εταιρίες Ο.Δ.Ι.Ε. Α.Ε. και Ο.Π.Α.Π. Α.Ε., καθώς και τα τυχερά παίγνια που διεξάγονται με παιγνιομηχανήματα ή μέσω διαδικτύου, με βάση τις σχετικές διατάξεις του νόμου «Ρύθμιση της αγοράς παιγνίων»,

Η περίπτωση αυτή αφορά την απαλλαγή της παράδοσης κρατικών λαχείων, δελτίων ΠΡΟ-ΠΟ, ΛΟΤΤΟ, ΠΡΟΤΟ κλπ. Όπως γίνεται αντιληπτό, με τη διάταξη αυτή απαλλάσσονται από το ΦΠΑ η παράδοση των γραμματίων των λαχείων, των δελτίων ΠΡΟ-ΠΟ κ.λ.π. και τα κέρδη τους αντίστοιχα εξακολουθούν να υπάγονται στη φορολογία Κεφαλαίου (φορολογία κερδών από λαχεία). Επομένως απαλλάσσεται και η προμήθεια για τα τελευταία τυχερά παιγνίδια όπως το ΤΖΟΚΕΡ, ΠΑΜΕ ΣΤΟΙΧΗΜΑ, ΚΙΝΟ κ.λ.π. (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1282/1992).

κη) η παράδοση στην ονομαστική τους αξία γραμματοσήμων που βρίσκονται σε κυκλοφορία, κινητού επισήματος και λοιπών ενσήμων, καθώς και ταινιών ή ενσήμων ασφαλιστικών οργανισμών και λοιπών παρόμοιων αξιών, εκτός από αυτήν που προορίζεται για συλλογές

Με τη διάταξη αυτή απαλλάσσεται από το φόρο η διάθεση όλων των προαναφερόμενων επίσημων εντύπων, εκτός βέβαια από την παράδοση γραμματοσήμων ή άλλων παρόμοιων εντύπων, που προορίζονται για συλλογές (ΕΔΥΟ Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987 και ΕΔΥΟ ΠΟΛ. 1282/1992).

κθ) η παράδοση αγαθού ή αγαθών επιχείρησης ως συνόλου, κλάδου ή μέρους αυτής από επαχθή ή χαριστική αίτια ή με τη μορφή εισφοράς σε υφιστάμενο ή συνιστώμενο νομικό πρόσωπο, από δραστηριότητα αποκλειστικά απαλλασσόμενη ή εξαιρούμενη από το φόρο ή από αγρότη του ειδικού καθεστώτος του άρθρου 41, εφόσον για τα αγαθά αυτά δεν έχει παρασχεθεί ούτε ασκηθεί άμεσα, δικαίωμα έκπτωσης, καθώς επίσης και η παράδοση αγαθών των οποίων η κτήση ή η διάθεση έχει εξαιρεθεί από το δικαίωμα έκπτωσης, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 30

Στην παραπάνω απαλλακτική διάταξη, που σκοπό έχει να μην επιβαρύνονται τα αγαθά δύο φορές με φόρο, υπάγονται όλες οι περαιτέρω μεταπωλήσεις αγαθών που:

χρησιμοποιήθηκαν αποκλειστικά σε απαλλασσόμενη ή εξαιρούμενη δραστηριότητα ή από αγρότη του ειδικού καθεστώτος (άρθρο 41 Κώδικα Φ.Π.Α.) ή
αγοράστηκαν με ΦΠΑ αλλά δεν ασκήθηκε δικαίωμα έκπτωσης σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 30 του Κώδικα ΦΠΑ χωρίς να απαιτείται να συντρέχει, το γεγονός ότι η απόκτηση έγινε με ΦΠΑ ο οποίος δεν έχει εκπεστεί από την επιχείρηση. Έτσι, η απαλλαγή αυτή ισχύει για πωλήσεις αγαθών με την προϋπόθεση ότι πρόκειται για αγαθά για τα οποία σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ της αγοράς τους.

λ) η παροχή υπηρεσιών των οποίων η αξία περιλαμβάνεται στη φορολογητέα αξία κατά την εισαγωγή αγαθών, όπως αυτή προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 20,

λα) α) η παράδοση ακινήτων, εκτός από:

– την παράδοση που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου 6,

– τις παραδόσεις που προβλέπουν οι διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 7,

β) η παράδοση ακινήτων σε δικαιούχους απαλλαγής από το φόρο μεταβίβασης κατά την απόκτηση πρώτης κατοικίας, καθώς και η παραχώρηση του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόκτητων κύριων, βοηθητικών ή ειδικών χώρων κτισμάτων ή επί κοινόκτητου τμήματος οικοπέδου που συνίσταται υπέρ των ανωτέρω ακινήτων. Η απαλλαγή αυτή από το Φ.Π.Α. κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο της παράδοσης του ακινήτου.

Συνεπώς παραδόσεις οικοπέδων, αγροτεμαχίων, γηπέδων κ.λ.π. επί των οποίων δεν υπάρχει κτίσμα απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Απαλλάσσονται επίσης από το ΦΠΑ οι παραδόσεις ακινήτων που δεν θεωρούνται νεόδμητα εκτός και αν ο αγοραστής είναι δικαιούχος απαλλαγής από το Φ.Μ.Α. κατά την απόκτηση πρώτης κατοικίας

λβ) ………………………………………………………

λγ) η παράδοση αγαθών, των οποίων η εισαγωγή απαλλάσσεται από το φόρο προστιθέμενης αξίας, εκτός των περιπτώσεων που ρυθμίζονται διαφορετικά από τις διατάξεις του παρόντος νόμου,

Είναι η «αντίστροφη» διάταξη από αυτές που καθιερώνονται με τις διατάξεις του άρθρου 23 § 1β’ (απαλλαγή ΦΠΑ εισαγωγής αγαθών των οποίων απαλλάσσεται η παράδοση στο εσωτερικό της χώρας) και του άρθρου 29 § 1α (απαλλαγή Φ.Π.Α. ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών των οποίων απαλλάσσεται η εισαγωγή ή η παράδοση στο εσωτερικό της χώρας). Στόχος η όμοια φορολογική αντιμετώπιση των ίδιων αγαθών από άποψη Φ.Π.Α..

λδ) τα έσοδα που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις του Ν.2206/1994 (Φ.Ε.Κ. 62 Α΄) από τα παιχνίδια που αναφέρονται στην παράγραφο 7 του άρθρου 3 του ίδιου νόμου και τα οποία διεξάγονται σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις αυτού του νόμου.

Τυχόν εισιτήριο εισόδου στα Καζίνο υπάγεται στο φόρο με τον κανονικό συντελεστή, δεδομένου ότι δεν εμπίπτει στα απαλλασσόμενα έσοδα της παραπάνω περίπτωσης