- 01/07/2019
Περιεχόμενο ταμειακής βεβαίωσης και ατομικής ειδοποίησης
Γράφει ο Στάθης Δημ. Σταματελόπουλος, Νομικός Συνεργάτης Ε.Ε.Α.
Ένα ιδιαίτερα ενδιαφέρον ζήτημα, για το οποίο δεν υπήρχε ενιαία νομολογία του Αρείου Πάγου παραπέμφθηκε, λόγω εξαιρετικής σημασίας και γενικότερου ενδιαφέροντος, στην Ολομέλεια του Αρείου Πάγου, η οποία και αποφάνθηκε σχετικά με την υπ. αριθμ. 5/2019 απόφαση της, επιλύνοντας μάλλον υπέρ του οφειλέτη φορολογουμένων το ζήτημα αυτό.
Ειδικότερα:
Την Ολομέλεια του Αρείου πάγου απασχόλησε το ζήτημα, αν πάσχει ακυρότητα η ταμειακή βεβαίωση, στην οποία αναγράφεται μόνο το συνολικό ποσό οφειλής, χωρίς περιγραφή αυτής, ήτοι χωρίς αναγραφή της αιτίας αυτής, αλλά και χωρίς να γίνεται διαχωρισμός κατά κεφάλαιο, συμβατικούς τόκους, τόκους υπερημερίας, τυχόν ανατοκισμό τόκων και προσαυξήσεων, όπως και τυχόν άλλων εξόδων, οπότε με την άσκηση κατ’ αυτής της προβλεπόμενης από τον ΚΕΔΕ ανακοπής από τον φορολογούμενο και εφόσον αυτός υφίσταται ουσιώδη βλάβη από τις σχετικές αοριστίες και παραλείψεις πρέπει να ακυρωθεί η σχετική ταμειακή βεβαίωση και η συμπροσβαλλόμενη με αυτήν ατομική ειδοποίηση.
Η Ολομέλεια του Αρείου Πάγου , κατά πλειοψηφία έκρινε τα εξής:
Κατά την έννοια του άρθρου 3 παρ. 2 του ΝΔ 356/1974 (ΚΕΔΕ), όπως αυτό ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο και πριν από την τροποποίηση του από τις διατάξεις του Ν.4224/2013, νόμιμο τίτλο για την είσπραξη των δημοσίων εσόδων αποτελούν : α) Η βεβαίωση κατά το νόμο και ο προσδιορισμός από τις αρμόδιες διοικητικές ή άλλες αρχές του εισπρακτέου ποσού, του είδους του εσόδου, και της αιτίας για την οποία αυτό οφείλεται, δηλαδή η πράξη καταλογισμού χρηματικού ποσού σε βάρος του διοικουμένου με δημόσιο έγγραφο, το οποίο εκδίδεται από δημόσια αρχή και ενσωματώνει την ατομική διοικητική πράξη, β) Τα δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, από τα οποία πιθανολογείται η οφειλή, γ) Τα δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, από τα οποία πιθανολογείται η οφειλή, ως προς την ύπαρξη και το ποσό αυτής, κατά την έννοια του άρθρου 347 του ΚΠολΔ.
Περαιτέρω, κατά το άρθρο 73 παρ. 1, 2 του ΝΔ 356/1974 η προς της ενάρξεως της αναγκαστικής εκτέλεσης ανακοπή του οφειλέτη ασκείται : α) κατά της εκδοθείσας ατομικής ειδοποίησης, β) κατά του εκδοθέντος και μη εκτελεσθέντος εντάλματος προσωπικής κράτησης, και γ) κατά του νομίμου τίτλου, εκδικάζεται αυτή δε η ανακοπή, υπό των καθ’ ύλην αρμοδίων δικαστηρίων, κατά τις διατάξεις των άρθρων 583-585 του ΚΠο9λΔ. Δια ταύτης, επιτρέπεται η προβολή πάσης αντίρρησης ουσιαστικού, ή δικονομικού δικαίου, ως και η αμφισβήτηση του κατ’ ουσίαν βασίμου της απαιτήσεως του Δημοσίου, εφόσον ο προσδιορισμός αυτής δεν έχει ανατεθεί σε δικαστήρια, ή σε διοικητικές επιτροπές αποφαινόμενες μετά δύναμης δεδικασμένου.
Η κατά της αρξαμένης εκτέλεσης ανακοπή του οφειλέτη ασκείται πάντοτε ενώπιον του Μονομελούς Πρωτοδικείου του τόπου της εκτελέσεως και για τους; κάτωθι περιοριστικά αναφερόμενους λόγους : α) Εάν η εκτέλεση χώρησε βάση ακύρου τίτλου προς είσπραξη, β) Εάν το χρέος αποσβέστηκε δια καταβολής, ή δια συμψηφισμού, κατά τις διατάξεις του άρθρου 83 του παρόντος ΝΔ 356/1974 ή συνεπεία διαγραφής αποδεικνυομένων εγγράφως, γ) Εάν επιγενομένως αποσβέστηκε άλλως το χρέος του οφειλέτη της αποσβέσεως αποδεικνυομένης εγγράφως, δ) Εάν το χρέος παραγράφηκε, ε) Εάν ο διωκόμενος, ως διάδοχος του οφειλέτη, δεν είναι νόμω υπόχρεος, στ) Εάν ο διωκόμενος δεν υπόκειται σε προσωπική κράτηση και ζ) Εάν κατά την εκτέλεση χώρησαν παραλείψεις ή ακυρότητες τηρουμένων των εν τω άρθρω 75 του παρόντος ΝΔ οριζομένων. Αμφισβήτηση άλλη περί της ύπαρξης της οφειλής προς το Δημόσιο είναι απαράδεκτη στην διαδικασία αυτή.
Εξάλλου, το άρθρο 4 του ΝΔ 356/1974, όπως ίσχυε ορίζει ότι : άμα τη βεβαιώσει ποσού τινός εις το Δημόσιο Ταμείο, ως δημοσίου εσόδου, ο Διευθυντής του Δημοσίου ταμείου υποχρεούται να αποστείλει προς τον οφειλέτη ατομική ειδοποίηση περιέχουσα τα στοιχεία του οφειλέτη, το είδος και το ποσό του χρέους, το οικονομικό έτος στο οποίο ανήκει αυτό, τον αριθμό και τη χρονολογία τριπλοτύπου βεβαιώσεως και την χρονολογία πληρωμής του χρέους, ή εκάστης δόσεως σε περίπτωση καταβολής σε δόσεις. Περαιτέρω, κατά μεν τη διάταξη το άρθρου 55 του ΠΔ 16/1989, περί Κανονισμού λειτουργίας της ΔΟΥ, για κάθε οικονομικό έτος και έσοδο συντάσσονται από τις αρμόδιες αρχές και στέλνονται στις ΔΟΥ τίτλοι είσπραξης, στους οποίους πρέπει να περιέχονται : α) ……ε) το είδος του εσόδου, το οφειλόμενο ποσό αναλυόμενο σε κωδικούς αριθμούς εσόδου, ή εκτός προϋπολογισμού λογαριασμούς, σε ακέραιες μονάδες, κατά δε το άρθρο 61 του ιδίου ΠΔ η βεβαίωση πραγματοποιείται με την καταχώριση των στοιχείων του τίτλου είσπραξης στις αντίστοιχες ενδείξεις των στηλών του διπλοτύπου βιβλίου παραλαβής και βεβαίωσης εισπρακτέων εσόδων, από το οποίο παίρνει τον αύξοντα αριθμό και τη χρονολογία, η οποία είναι και της βεβαίωσης.
Από το συνδυασμό των παραπάνω διατάξεων προκύπτουν τα εξής:
Στη δίκη που ανοίγεται με την ανακοπή του άρθρου 73 παρ. 1 του ΝΔ 356/1974 Περί Κώδικα Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων, σε συνδυασμό προς τις διατάξεις των άρθρων 583-585ΚΠολΔ, η οποία μπορεί να ασκείται, τόσο κατά του νομίμου τίτλου, όσοι και κατά της ταμειακής βεβαίωσης, εφόσον αποτελεί και αυτή εκτελεστή διοικητική πράξη, ο μεν ανακόπτων επέχει καταρχήν θέση εναγομένου, το δε καθ’ ού Δημόσιο επέχει θέση ενάγοντος και έτσι το τελευταίο βαρύνεται με την επίκληση των γεγονότων, της οποίας το βάρος θα έφερε, αν ασκούσε το δικαίωμα του με αγωγή. Περαιτέρω, κατά την έννοια του άρθρου 2 παρ. 2 του ΚΕΔΕ, νόμιμο τίτλο αποτελεί η πράξη καταλογισμού χρηματικού ποσού σε βάρος διοικουμένου, που εντοπίζεται σε δημόσιο έγγραφο, το οποίο εκδίδεται από την αρμόδια αρχή και ενσωματώνει την διοικητική πράξη από αυτόν δε τον τίτλο με τη συνδρομή των δημοσιών ή ιδιωτικών εγγράφων που τον συνοδεύουν, αποδεικνύεται ή πιθανολογείται βεβαία και εκκαθαρισμένη απαίτηση.
Στο νόμιμο τίτλο πρέπει να αναφέρεται η ακριβής αιτία της οφειλής, ώστε σε περίπτωση αμφισβήτησης, να είναι δυνατός ο δικαστικός έλεγχος .Τούτο δε, διότι με βάση το νόμιμο τίτλο είναι δυνατόν να επισπευστεί αναγκαστική εκτέλεση, χωρίς να έχει προηγηθεί διαγνωστική δίκη και έκδοση δικαστικής απόφασης, που θα καθιστούσε σαφείς την αιτία, ή τις επιμέρους αιτίες του φερομένου ως οφειλομένου συνολικού χρέους. Η ανάγκη αυτή καθίσταται εντονότερη, όταν ο ουσιαστικός καθορισμός του χρέους δεν έγινε από το Ελληνικό Δημόσιο (η δράση του οποίου διέπεται από την αρχή και το τεκμήριο της νομιμότητας), αλλά από τρίτο πρόσωπο, όπως είναι ο αρχικός δανειστής, προς τον οποίο το Δημόσιο είχε παράσχει εγγύηση και στην θέση του οποίου αυτό υποκαταστάθηκε, λόγω μη εξόφλησης του δανείου από τον οφειλέτη, αναλόγως δε και στην περίπτωση που το Δημόσιο ενεργεί ως εκδοχέας απαιτήσεων.
Από τη βεβαίωση, ως νόμιμο τίτλο εισπράξεως (βεβαίωση η υπό ευρεία έννοια) διακρίνεται η ταμειακή βεβαίωση (βεβαίωση υπό στενή έννοια), που είναι αναγκαία για να μπορεί να επιδιωχθεί η είσπραξη της απαίτησης του Δημοσίου, δηλαδή συνιστά αυτή τίτλο εκτέλεσης. Ο νόμιμος τίτλος δεν συμπίπτει με την ταμειακή βεβαίωση, πλην μεταξύ τους υφίσταται στενή αιτιακή σχέση, ώστε σε περίπτωση που η ταμειακή βεβαίωση δεν στηρίζεται σε νόμιμο τίτλο, όπως σε τίτλο στον οποίο δεν προσδιορίζεται κατά τρόπο επαρκή το χρέος, να είναι αυτή ακυρωτέα. Και ναι μεν και στον ΚΕΔΕ δεν προβλέπεται κοινοποίησή της ταμειακής βεβαίωσης στον οφειλέτη, ούτε επιβάλλεται να συνοδεύεται αυτή από τα έγγραφα που συγκροτούν τον νόμιμο τίτλο, πλην όμως, λόγω της στενής αιτιακής σχέσης με το νόμιμο τίτλο, αν ούτε η ταμειακή βεβαίωση της οφειλής, ούτε η ατομική ειδοποίηση, που εκδίδει κατά το άρθρο 4 παρ. 1 του ΚΕΔΕ η αρμόδια φορολογική αρχή και κοινοποιείται επίσης στον οφειλέτη, δεν περιέχει τα καθοριζόμενα στην ως άνω διάταξη στοιχεία, προκειμένου ο οφειλέτης να λάβει επαρκή και ασφαλή γνώση για το είδος του χρέους, το ύψος του, τη χρονολογία βεβαίωσης του και γενικά να κατατοπίζεται επαρκώς για την οφειλή του, τότε κατά τη γνώμη που επικράτησε στο Δικαστήριο, η έλλειψη αυτή μπορεί να οδηγήσει, κατόπιν άσκησης ανακοπής, κατά το άρθρο 73 παρ. 1 του ΚΕΔΕ, στην ακύρωση αυτών, αλλά μόνο με τη συνδρομή των όρων και προϋποθέσεων του άρθρου 75 του ΚΕΔΕ, σχετικά με το στοιχείο της βλάβης του οφειλέτη του Δημοσίου, δηλαδή, αν και εφόσον, η έλλειψη αυτή επιφέρει στον οφειλέτη αδυναμία ουσιαστικής, ή δικονομικής προστασίας των δικαιωμάτων του, η οποία δύναται να επιδιορθωθεί μόνο με την κήρυξη της ακυρότητας της προσβαλλόμενης πράξης, ιδίως ενόψει της υπάρξεως περισσοτέρων χρεών με διαφορετικές το καθένα συνέπειες για τον οφειλέτη.
Ωστόσο βλάβη με την ανωτέρω έννοια δεν υφίσταται ο οφειλέτης, τόσο στην περίπτωση που η επίδοση της ταμειακής βεβαίωσης και τις ατομικής ειδοποίησης συνοδεύεται από τα αναγκαία έγγραφα ( δημόσια ή ιδιωτικά), που προσδιορίζουν επαρκώς την οφειλή, όσοι και στην περίπτωση που γνωστοποιούνται αυτά στον οφειλέτη, με οποιονδήποτε τρόπο, με ή χωρίς αίτηση του, αλλά πάντως πριν από τη λήξη της προθεσμίας ανακοπής κατά της εκτέλεσης, έτσι ώστε, να είναι σε θέση να προβάλλει αυτός με δικονομικά παραδεκτό τρόπο τους ισχυρισμούς του κατά της οφειλής και για το λόγο αυτό δεν αρκεί να προσκομίσει το Δημόσιο τα έγγραφα του νόμιμου τίτλου, προς απόδειξη της απαιτήσεως του, κατά τη συζήτηση της υπόθεσης στο ακροατήριο.
Σημειώνεται τέλος ότι, έντεκα από τα μέλη του Ανωτάτου Δικαστηρίου είχαν αντίθετη άποψη θωρώντας ότι, οι ελλείψεις αυτές δεν οδηγούν σε ακυρότητα την ταμειακή βεβαίωση και την αντίστοιχη ατομική ειδοποίηση και αρκεί το Δημόσιο να προσκομίσει τα ελλείποντα στοιχεία και έγγραφα του νομίμου τίτλου, προς απόδειξη της απαιτήσεως του, κατά τη συζήτηση της υπόθεσης .στο ακροατήριο, οπότε παρέχεται στο μεν οφειλέτη, η δυνατότητα αμφισβήτησης της οφειλής του στην σχετική δίκη, στο δε Δικαστήριο, η δυνατότητα ελέγχου της βασιμότητας της.